增值稅立法相關政策建議分析

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摘要：經過增值稅轉型、營改增和深化增值稅改革，我國已經基本建立了現代增值稅制度。為推進增值稅的立法工作，2019年11月，財政部和國家稅務總局公布了《中華人民共和國增值稅法（征求意見稿）》，其具有統一增值稅制度、優化納稅人管理、實施合并納稅和創設繳存稅額制度等亮點。針對完善增值稅立法工作，本文提出以下建議：完善起征點的相關規定、簡并增值稅稅率、打通貸款利息進項稅抵扣鏈條和優化稅收優惠規定。

關鍵詞：增值稅；立法政策；營改增

2019年11月27日，財政部、國家稅務總局聯合公布了《中華人民共和國增值稅法（征求意見稿）》（以下簡稱《征求意見稿》），向社會公開征求意見，標志著我國增值稅立法工作邁出了實質性的步伐。增值稅是我國的第一大稅種，2019年，增值稅在稅收收入中占比超過40%，增值稅立法對我國經濟社會影響深遠。

一、分稅制以來我國增值稅改革情況回顧

1993年12月13日，國務院了《增值稅暫行條例》，規定自1994年1月1日起對在我國境內銷售貨物、加工修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人征收增值稅。同年12月29日，全國人大常務委員會審議通過了《關于外商投資企業和外國企業適用增值稅、消費稅、營業稅等稅收暫行條例的決定》，規定自1994年1月1日起，外商投資企業和外國企業適用國務院的增值稅暫行條例。

（一）增值稅轉型2004年7月1日，增值稅轉型試點工作在東北三省的裝備制造業等八大行業進行。2009年1月1日，增值稅轉型改革在全國范圍內實施，將購進固定資產納入增值稅抵扣范圍，從而完成了增值稅從生產型向消費型的轉變。

（二）“營改增”試點2012年1月1日，在上海地區的交通運輸業和科技研發等部分現代服務業開展營業稅改征增值稅試點。2016年5月1日，“營改增”全面推開。自此，營業稅退出歷史舞臺，增值稅完成對國民經濟的全面覆蓋。

（三）深化增值稅改革全面實行“營改增”之后，我國進一步優化增值稅制度。一是簡并和降低增值稅稅率，將原17%、13%、11%和6%的四檔稅率分步調整為13%、9%和6%三檔稅率。二是試行增值稅期末留抵稅額退稅制度，允許符合條件的納稅人退還部分或全部增量留抵稅額。三是增加了加計抵減制度，允許生產、生活性服務業納稅人根據當期可抵扣進項稅額加計一定比例抵減應納稅額，減輕服務業的稅收負擔。

二、《征求意見稿》亮點分析

《征求意見稿》鞏固了原貨物及加工修理修配勞務增值稅、“營改增”及深化增值稅改革的系列成果，保持了現行稅收負擔水平總體不變，基本形成了我國現代增值稅制度框架體系，主要亮點如下。

（一）統一增值稅制度全面“營改增”后，我國仍存在兩套增值稅法律制度：一是貨物及加工修理修配勞務適用的增值稅制度，二是服務、不動產及無形資產適用的增值稅制度。兩套法律制度在納稅人、征稅范圍、稅率、稅收減免等方面存在著一定差異。《征求意見稿》將現行的《增值稅暫行條例》和“營改增”相關政策文件統一于增值稅法中，可以有效解決增值稅“一稅兩制”及由此帶來的稅制摩擦問題。

（二）優化納稅人管理《征求意見稿》引入了國際通行的納稅人登記制度，明確規定未達起征點的單位和個人即使在境內發生應稅交易也不屬于增值稅納稅人。銷售額未達增值稅起征點的單位和個人，可以自愿選擇依法繳納增值稅。《征求意見稿》同時將在境內發生的應稅交易以及銷售額達到起征點列作增值稅納稅人的基本判斷標準，利于減輕小微企業納稅人的稅收負擔，降低小微企業的稅務遵從成本，為小微企業的發展提供制度保障以及良好的稅收環境。

（三）實施合并納稅制度《征求意見稿》明確，符合規定條件的兩個或者兩個以上納稅人，可以選擇作為一個納稅人合并納稅。具體辦法由國務院以及稅務主管部門制定。這意味著此前在航空業實行的總分機構和母子公司之間合并繳納增值稅的政策將全面推廣，且不再實行審批制度，只要符合國務院、稅務主管部門規定的條件即可，將減少部分企業集團的稅收成本，進一步強化增值稅的中性原則。

（四）創設繳存稅額制度《征求意見稿》規定，納稅人應該依照規定繳存增值稅額，具體辦法由國務院制定。實務中，部分企業虛開發票、開具失控發票等，造成國家稅款損失。設立增值稅繳存稅額制度是我國增值稅征管制度的創新，對防范偷逃稅將產生積極作用。

三、立法原則

（一）符合國情原則根據“深化稅收制度改革”和四中全會“推進國家治理體系和治理能力現代化”精神推進依法治稅。增值稅立法應立足我國經濟社會發展的實際情況，適當吸收其他國家增值稅法的合理內容，實事求是地制定具有可操作性的政策條款。

（二）稅收中性原則通過增值稅立法鞏固“營改增”成果，實現增值稅對貨物和服務的全覆蓋，建立消費型的增值稅制度框架，擴大增值稅抵扣范圍，促進產業轉型升級，實現新舊動能接續轉換，推動經濟高質量發展。

（三）公平效率原則簡并增值稅稅率。根據統一稅制、公平稅負、促進公平競爭的原則，加強對稅收優惠政策的規范管理。構建與新稅制模式相適應的稅收征管制度，提高征管效率，堵塞稅收漏洞。

四、政策建議

（一）完善起征點的相關規定《征求意見稿》第五條規定，增值稅起征點為季銷售額30萬元。《征求意見稿》綜合了《增值稅暫行條例》及“營改增”文件關于自然人增值稅起征點和近年來減稅降費對小微企業增值稅免征額的規定。為扶持小微企業發展，2013-2019年，小規模納稅人增值稅免征額從月銷售額2萬元調整為3萬元，又從3萬元調整為10萬元。由于小微企業的特殊性，增值稅起征點應該隨國家政策需要及時更新，因此建議在增值稅法中授權國務院可根據經濟發展需要調整起征點金額。

（二）簡并增值稅稅率《征求意見稿》延續了目前13%、9%、6%三檔稅率。世界絕大多數國家在征收增值稅時僅設置兩檔稅率。我國主要的“一帶一路”建設合作伙伴大多屬于亞洲區域的國家，而亞洲區域國家的增值稅稅率大多檔次少、稅率低，除伊朗、印度尼西亞和塞浦路斯在零稅率外設置了三檔或以上稅率，以及越南和塔吉克斯坦在零稅率外設置了兩檔稅率之外，其他國家基本適用一檔稅率，且近一半國家的增值稅稅率不高于10%，分別是韓國、蒙古、柬埔寨、越南、老撾、阿聯酋、黎巴嫩、沙特阿拉伯、泰國和也門。由于在國際貿易中大多數國家采用消費地原則征收增值稅以維持稅收中性，因此，從提升我國稅制競爭力的角度分析，不宜在增值稅中設置過多的稅率檔次，也不宜設置過高的稅率，建議在財政可持續的前提下進一步簡并稅率至兩檔。

（三）打通貸款利息進項稅抵扣鏈條“營改增”后，貸款利息收入需要繳納增值稅。《征求意見稿》沿用了“營改增”中購進貸款服務對應的進項稅額不得抵扣的規定。貸款利息是企業的重要支出，特別是某些投資大、建設周期長的資金密集型行業。將利息支出納入抵扣有利于降低實體企業的財務成本，有利于健全增值稅抵扣鏈條，減少重復性征稅，進一步強化增值稅的中性原則。建議在考慮財政承受能力等因素后，統籌研究利息類支出納入進項稅抵扣的問題。可分步實施，在現階段只允許抵扣部分貸款利息進項稅額，剩余部分轉入企業成本，待政府財力允許時再將政策調整為全額抵扣。

（四）優化稅收優惠規定《征求意見稿》沿用了《增值稅暫行條例條例》和原營業稅暫行條例中共14個法定免稅項目，同時明確除法定免稅以外，國務院可以根據國民經濟和社會發展的需要，或者在由于突發事件等原因對納稅人經營活動產生重大影響時，制定增值稅專項優惠政策，并報全國人民代表大會常務委員會備案。在現行的增值稅體系下，增值稅優惠包括免稅、即征即退、先征后返和減稅等，優惠項目數量超過200個。鑒于稅收優惠是稅收基本制度的重要內容，同時為保持稅收負擔水平不變，建議將目前主要的增值稅優惠項目納入增值稅法中，以更好地體現稅收法定原則。同時，應立足增值稅的中性特征，減少優惠政策數量，相關的政策目標由其他稅收財政手段完成。最后，為提高稅收優惠效率，對于現行的即征即退、先征后返等稅收減免方式做出相應調整，盡量采用即征即退方式。

參考文獻：

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[3]涂京騫，涂龍力．借鑒國際經驗推進我國增值稅立法[J]．涉外稅務，2010（9）．

作者：孫一立 江波 單位：中國廣核集團有限公司