稅收籌劃方案的選擇研究

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摘要：傳統(tǒng)主流經(jīng)濟(jì)學(xué)的“理性經(jīng)濟(jì)人”視角制約了當(dāng)前稅收籌劃的發(fā)展及其作用的進(jìn)一步發(fā)揮。隨著行為經(jīng)濟(jì)學(xué)的興起，“有限理性”假說(shuō)修正了主流經(jīng)濟(jì)學(xué)的“理性經(jīng)濟(jì)人”假設(shè)，這對(duì)于稅收籌劃的研究具有重要意義。文章分析了納稅人進(jìn)行稅收籌劃的價(jià)值判斷和風(fēng)險(xiǎn)取向，認(rèn)為稅收籌劃的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間跨度及決策者的心理等都影響評(píng)價(jià)的結(jié)果。

關(guān)鍵詞：行為經(jīng)濟(jì)學(xué)；稅收籌劃；有限理性

一、主流經(jīng)濟(jì)學(xué)視角下稅收籌劃的理論缺陷

（一）忽視納稅人存在有限理性

人處理信息能力的欠缺，證實(shí)了人有限理性的存在。納稅人在做出稅收籌劃選擇的過(guò)程中存在理性因素，也存在心理因素等非理性因素，二者相輔相成共同對(duì)納稅人的決策造成影響。由于心理因素的存在，不同納稅人對(duì)于一項(xiàng)事物的認(rèn)知能力不同。同時(shí)，納稅人的認(rèn)知能力又是有限的，因此會(huì)對(duì)稅收籌劃方案的把握程度存在偏差。例如，對(duì)一項(xiàng)稅收政策的理解，不同專業(yè)知識(shí)程度的業(yè)務(wù)人員有著不同的把握，由此做出的決斷也不同。因此，在對(duì)稅收籌劃方案的效用進(jìn)行比較時(shí)，若未融入心理及環(huán)境等社會(huì)因素，判定結(jié)果可能會(huì)有失偏頗。

（二）忽視納稅人非完全自控

經(jīng)濟(jì)主體由于非完全自控的原因，人的自我控制不足會(huì)導(dǎo)致成癮行為、儲(chǔ)蓄不足或拖拉延遲等問(wèn)題，因此其做出的決策常常會(huì)與他們的長(zhǎng)期利益背道而馳。例如，由于納稅主體具有趨利性，若不通過(guò)法律、道德等手段限制其行為，對(duì)其放任自流，即使納稅人可能在短期內(nèi)獲益，但其行為理性則會(huì)導(dǎo)致整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的紊亂與失序，形成威脅自身及他人生存空間的不同風(fēng)險(xiǎn)或危機(jī)，導(dǎo)致長(zhǎng)期后其最終被環(huán)境所淘汰。而通過(guò)自我控制及對(duì)社會(huì)群體的控制，則可以使得社會(huì)成員之間、人類社會(huì)與自然環(huán)境之間和諧相處，雖然這與主流經(jīng)濟(jì)學(xué)觀點(diǎn)相反，但若將意志力有限的經(jīng)濟(jì)主體的選擇加以限制，這對(duì)他們來(lái)說(shuō)是有益的。

二、行為經(jīng)濟(jì)學(xué)視角下的稅收籌劃

行為經(jīng)濟(jì)學(xué)考慮到心理活動(dòng)對(duì)經(jīng)濟(jì)行為的影響作用，論證了非理性決策，分析了非理性選擇行為在不同條件下的不同。而稅收籌劃行為深受納稅人非理性因素的影響，因此從行為經(jīng)濟(jì)學(xué)的視角研究稅收籌劃具有重大意義。

（一）“有限理性”假定

“有限理性”認(rèn)為人在復(fù)雜的社會(huì)中，不具有上帝視角，不具備完整的計(jì)算分析能力及完全的對(duì)一系列方案做出最優(yōu)選擇的能力。主流經(jīng)濟(jì)學(xué)認(rèn)為人在進(jìn)行決策時(shí)追求的是利益最大化，然而其未考慮到人的主觀心理也會(huì)對(duì)其自身的經(jīng)濟(jì)行為造成影響。有限納稅理性就是說(shuō)納稅人的理性決策是存在但有限的，存在是由于其的確追求自身利益最大化，因此其會(huì)通過(guò)一系列經(jīng)濟(jì)行為來(lái)減少自身的納稅義務(wù)，尤其會(huì)通過(guò)對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行合理、合法的事先安排來(lái)開(kāi)展稅收籌劃。

（二）“非確定性納稅偏好”假設(shè)

人們的納稅偏好并不是像主流經(jīng)濟(jì)學(xué)中所認(rèn)為的完全理性偏好，并不能夠完全用效用函數(shù)來(lái)表示，而是夾雜著很多除理性之外的感性偏好，具有不穩(wěn)定的特征，也就是說(shuō)在人們的決策中存在著“不確定條件下的偏好”。同時(shí)，這些偏好是納稅人主觀情緒的表現(xiàn)，容易受到外界環(huán)境或自身感受的影響。納稅人容易將稅收籌劃的結(jié)果與參照標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行比較，例如，企業(yè)往往會(huì)很傾向?qū)⑵涠愂栈I劃的結(jié)果與整個(gè)行業(yè)的平均納稅水平進(jìn)行比較，判斷自己是否獲得收益，而不是將關(guān)注點(diǎn)更多地放在自身籌劃結(jié)果上。同時(shí)，納稅人對(duì)損失更為敏感，也就是說(shuō)等量的損失給其帶來(lái)的痛苦一般是超過(guò)等量收益帶來(lái)的喜悅的。另外，不管是損失還是收益，納稅人對(duì)于這個(gè)籌劃結(jié)果的敏感度是遞減的。

三、基于行為經(jīng)濟(jì)學(xué)理論解釋籌劃方案的選擇

由于人們難以控制自己的情緒來(lái)理性決策，以及人們存在一定的認(rèn)知困難，前景理論提出了理性決策研究中沒(méi)有意識(shí)到的行為模式。另外，人們?cè)谧鰶Q策時(shí)，往往更為關(guān)注決策所帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)或造成的不好后果，與機(jī)會(huì)成本相比較而言，人們往往在日常行為生活中更加看重風(fēng)險(xiǎn)給自身造成的損失。行為經(jīng)濟(jì)學(xué)中的前景理論在很多層面都體現(xiàn)出了“非理性”的特點(diǎn)，因此人們面臨不確定情況下的稅收籌劃行為可以用這個(gè)理論來(lái)進(jìn)行解釋。

（一）敏感性遞減理論

納稅人對(duì)事物是存在敏感性的，而且通常會(huì)選擇一個(gè)參照標(biāo)準(zhǔn)來(lái)與自己的現(xiàn)狀進(jìn)行比較。在這種比較中，人們并不會(huì)對(duì)自身所處的環(huán)境進(jìn)行過(guò)多的關(guān)注，而是會(huì)更多地關(guān)注于自己與參照標(biāo)準(zhǔn)之間的差距。同時(shí)，在人們對(duì)決策進(jìn)行選擇時(shí)會(huì)產(chǎn)生偏好，然而人對(duì)外界事物的敏感性是逐漸遞減的，也就是說(shuō)人們所感受到的收益或損失的邊際效用是逐漸遞減的。然而，相比于收益人們會(huì)更為關(guān)注損失。一般而言，離參考點(diǎn)越近表明敏感度在遞減，也就是邊際差異越大，而距離參考點(diǎn)越遠(yuǎn)，邊際差異越小。在稅收籌劃中，該理論體現(xiàn)為不同規(guī)模的公司對(duì)待稅收籌劃的態(tài)度。【舉例】中小公司對(duì)稅收增減引起的財(cái)富增減十分敏感，因此其資產(chǎn)與財(cái)富水平比較低，效用函數(shù)的邊際差異相對(duì)較大。中小公司往往業(yè)務(wù)較為簡(jiǎn)單，收入規(guī)模較小，涉及的納稅環(huán)節(jié)較少，繳納的稅款也較小，稅收籌劃所帶來(lái)的稅收利益相對(duì)于他們的總體收益較小，因此中小型企業(yè)通常會(huì)在節(jié)省納稅成本的方面投入很多精力，而不是通過(guò)雇傭?qū)I(yè)的稅務(wù)人員進(jìn)行稅收籌劃。相反，大規(guī)模的公司對(duì)稅款增減引起的效用差異相對(duì)較小，因?yàn)槠滟Y產(chǎn)與財(cái)富較為雄厚。

（二）損失厭惡理論

損失厭惡理論認(rèn)為，納稅人對(duì)損失更為敏感，也就是說(shuō)等量的損失給其帶來(lái)的痛苦要大于等量收益帶來(lái)的快樂(lè)。學(xué)者卡尼曼通過(guò)研究發(fā)現(xiàn)，人們對(duì)損失的敏感程度是收益的2.5倍，這在稅收籌劃中就可以體現(xiàn)為企業(yè)對(duì)不同籌劃方案的選擇會(huì)受到損失敏感程度的影響。由于接受收益和損失的敏感程度的不同，即相同收益和損失中人們往往更厭惡損失，導(dǎo)致了對(duì)于稅收籌劃方案的不同選擇。在現(xiàn)實(shí)生活中，具有專業(yè)素養(yǎng)的稅收籌劃人員通常是從給企業(yè)帶來(lái)稅收利益的角度出發(fā)進(jìn)行稅收籌劃方案的設(shè)計(jì)，然而企業(yè)則是從風(fēng)險(xiǎn)的角度進(jìn)行考慮——稅收籌劃失敗給企業(yè)自身帶來(lái)的損失該如何補(bǔ)救，這可能導(dǎo)致一些有較多節(jié)稅收益的籌劃方案最終沒(méi)有得以實(shí)施。

（三）后悔厭惡理論

在不確定條件下，行為經(jīng)濟(jì)學(xué)認(rèn)為存在系統(tǒng)性偏差，也就是說(shuō)人們的行為及決策會(huì)與理性經(jīng)濟(jì)學(xué)的標(biāo)準(zhǔn)假設(shè)產(chǎn)生不一致。這個(gè)不一致如果很小且具有高度的特定性，那么在此情況下經(jīng)濟(jì)理論對(duì)人們行為的預(yù)測(cè)就會(huì)更加準(zhǔn)確。然而，人們由于具有主觀意識(shí)，在進(jìn)行決策時(shí)不能對(duì)概率等情形做出完全正確的分析，而是更多地憑借自身或他人經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行決策與判斷，就會(huì)產(chǎn)生啟發(fā)式偏差——具有理性思維并可以正常進(jìn)行思考的人卻仍經(jīng)常做出錯(cuò)誤的決定。由于啟發(fā)式偏差的存在，人們會(huì)對(duì)錯(cuò)誤的決定產(chǎn)生后悔情緒。在后悔厭惡理論下，當(dāng)人們?cè)馐艿經(jīng)Q策所帶來(lái)的損失，后悔沒(méi)有做更好時(shí)，就會(huì)產(chǎn)生更大的痛苦情緒。這種情緒所帶來(lái)的痛苦要大于損失，是一種與損失相聯(lián)系的痛苦。當(dāng)越期待、越能想象出決策的正確步驟時(shí)，錯(cuò)誤決策帶來(lái)的難過(guò)就會(huì)更大，超出了決策成功所引起的喜悅情緒。在稅收籌劃中，若企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃失敗，決策者感到錯(cuò)誤決策的后果比什么也不做帶來(lái)的損失更為嚴(yán)重。

（四）分離效應(yīng)

人們繼續(xù)進(jìn)行的決策會(huì)受到在前期所做決策結(jié)果的影響。如果第一次所做的決策是成功的，那么由于人的欲望，人們第二次在進(jìn)行決策時(shí)就會(huì)愿意偏好更大的風(fēng)險(xiǎn)；而如果第一次所做的決策是失敗的，那么人們?cè)谶M(jìn)行第二次決策時(shí)就會(huì)更加厭惡風(fēng)險(xiǎn)，承擔(dān)損失的能力較小。如果稅收籌劃方案取得了很好的效果，收取到了令人滿意的收益，就會(huì)使得決策者更加青睞風(fēng)險(xiǎn)偏好，會(huì)更加激進(jìn)地利用稅收籌劃這種方式來(lái)創(chuàng)造更大利益。然而，當(dāng)決策者之前的籌劃效果沒(méi)有達(dá)到自己滿意的程度，就會(huì)更加厭惡風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而較為消極地開(kāi)展稅收籌劃。在稅收籌劃的過(guò)程中往往會(huì)受到主觀因素的影響，縱使幾次稅收籌劃前后沒(méi)有任何關(guān)系，但納稅人在稅收籌劃時(shí)都可能受到之前結(jié)果的影響。

四、結(jié)語(yǔ)

行為經(jīng)濟(jì)學(xué)由于結(jié)合了心理學(xué)、社會(huì)學(xué)等學(xué)科，更加貼近現(xiàn)實(shí)，更能有力解釋人們的行為及做出決策的原因，進(jìn)而對(duì)人們做出有利決策提供幫助。隨著行為經(jīng)濟(jì)學(xué)啟發(fā)的從心理學(xué)角度來(lái)進(jìn)行研究人們的行為，主流經(jīng)濟(jì)學(xué)對(duì)稅收籌劃行為的解釋力不斷在減弱。行為經(jīng)濟(jì)學(xué)為稅收籌劃方案的選擇提供了一種思路——絕對(duì)節(jié)稅額并不是評(píng)價(jià)方案好壞的標(biāo)準(zhǔn)，而稅收籌劃的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間跨度及決策者的心理等都影響評(píng)價(jià)的結(jié)果。

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作者：蘆俊成 王思月 單位：中央財(cái)經(jīng)大學(xué)