企業(yè)質(zhì)量成本會計核算狀況探究

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任月君（2008）在研究中將質(zhì)量成本的會計核算方法做出了比較系統(tǒng)的總結(jié)，因為我國現(xiàn)行的會計制度不能完整地對質(zhì)量成本進(jìn)行歸集和核算，所以企業(yè)在實施這樣工作的過程中，就需要調(diào)整企業(yè)內(nèi)部的會計核算體系。蔣堯明在1999年《質(zhì)量成本研究中的幾個問題》中探討質(zhì)量收入問題。他指出質(zhì)量收入是質(zhì)量在獲得改進(jìn)后企業(yè)與社會能獲取的因改進(jìn)帶來的價值和使用價值。尹美群和羅曉光在2001年發(fā)表的《質(zhì)量收入的確定和計量》中就質(zhì)量收入的確定和計量進(jìn)行了探討。她們認(rèn)為傳統(tǒng)質(zhì)量計量工作中重視對質(zhì)量成本的確認(rèn)和計量，而忽視對質(zhì)量收入的確認(rèn)和計量的原因是：質(zhì)量成本的數(shù)據(jù)大多來自于企業(yè)內(nèi)部，統(tǒng)計資料較易收集。與質(zhì)量成本相比，質(zhì)量收入的數(shù)據(jù)更多地來自市場，受外界因素地影響較多，統(tǒng)計工作要更困難。

質(zhì)量成本會計核算理論基礎(chǔ)

20世紀(jì)80年代，我國工業(yè)企業(yè)開始實行全面質(zhì)量管理（TQC）。三十多年來，獲得了一些成就，但發(fā)展不是很和諧。通過實踐證明，在質(zhì)量成本核算并沒有納入現(xiàn)行會計核算體系的現(xiàn)狀下，只要企業(yè)管理層對質(zhì)量成本管理有足夠的重視，質(zhì)量工作就可以得到順利實行，從而可以得到顯著的成效。毫無疑問，在我國開展質(zhì)量成本管理工作，其必要性是顯而易見的。質(zhì)量成本核算是按照質(zhì)量成本消耗情況，運用專業(yè)的手段，對發(fā)生的質(zhì)量費用進(jìn)行核算、歸集，并整合出質(zhì)量成本信息，同時監(jiān)督質(zhì)量成本計劃實施情況的所有工作。質(zhì)量成本核算是企業(yè)質(zhì)量成本活動的基石和關(guān)鍵步驟。質(zhì)量成本預(yù)測、決策和計劃以其提供真實資料為參考，質(zhì)量成本分析和考核以其為依據(jù)，而且和質(zhì)量成本控制相聯(lián)系，起到了關(guān)鍵的承接作用。具體方法有：一個是統(tǒng)計核算法，綜合運用實物尺度、貨幣尺度、勞動尺度等多種計量標(biāo)準(zhǔn)。企業(yè)產(chǎn)品的質(zhì)量水平、缺陷、費用等具體問題都是根據(jù)一整套的統(tǒng)計指標(biāo)和統(tǒng)計圖表來列示的。它的目的是了解質(zhì)量成本實施的概況與質(zhì)量活動的基本規(guī)律，而不是著眼于核算資料的本身；并通過使用各種統(tǒng)計手段（如：普通調(diào)查、重點調(diào)查、典型調(diào)查、分組調(diào)查等）獲得對企業(yè)有用的信息。二個是會計核算法，是在會計核算體系結(jié)合質(zhì)量成本，并把生產(chǎn)經(jīng)營活動中每個環(huán)節(jié)產(chǎn)生的質(zhì)量成本在會計核算程序中進(jìn)行處理的一種方法。三個是統(tǒng)計與會計相結(jié)合的核算法，是指把生產(chǎn)經(jīng)營過程中產(chǎn)生的相對比較容易用會計方法反映的質(zhì)量成本直接按照會計方法來核算，把不容易計算或者不容易準(zhǔn)確計算的質(zhì)量成本按照統(tǒng)計核算方法來核算。

質(zhì)量成本核算

1、設(shè)置質(zhì)量成本科目

因為企業(yè)所在行業(yè)、管理模式以及本身規(guī)模都存在差異，所以各個企業(yè)可以根據(jù)自己的實際需要來設(shè)置質(zhì)量成本科目。但要綜合衡量以下6項原則：1）與企業(yè)內(nèi)部相協(xié)調(diào)，以適應(yīng)其各方要求；2）要以國際或國內(nèi)的有關(guān)標(biāo)準(zhǔn)為依據(jù)；3）企業(yè)質(zhì)量成本科目的設(shè)置要準(zhǔn)確實用；4）有助于企業(yè)質(zhì)量成本管理活動的每一個環(huán)節(jié)的實施；5）聯(lián)系企業(yè)的實際情況；6）與當(dāng)前使用的會計核算制度不能有沖突的地方。質(zhì)量成本通常含有三個級別的科目。一級科目：質(zhì)量成本；將預(yù)防成本、鑒定成本、內(nèi)部損失成本、外部損失成本等等設(shè)置為二級科目，像外部質(zhì)量保證成本這樣的科目可以根據(jù)企業(yè)具體需要增設(shè)，像隱含成本還可以增設(shè)一個質(zhì)量成本調(diào)整科目來解決問題；將具體的費用類科目設(shè)為三級科目，可以采用GB/T13339-91《質(zhì)量成本管理導(dǎo)則》中所列舉的科目。企業(yè)可根據(jù)自身情況在質(zhì)量管理部門和財務(wù)部門共同商量后進(jìn)行增加或者刪除，同時應(yīng)做到：概念明確，定義清楚以及費用范圍使用準(zhǔn)確，不重復(fù)和遺漏，有助于核算，以及有助于質(zhì)量成本分析。

2、公司質(zhì)量成本核算總分類賬與明細(xì)分類賬

按照公司質(zhì)量成本三級科目設(shè)置，公司建立質(zhì)量成本總分類賬和對應(yīng)的質(zhì)量成本科目明細(xì)分類賬。在實施的公司質(zhì)量成本會計核算體系中，同時進(jìn)行質(zhì)量成本會計核算和財務(wù)會計核算，這樣就可以運用國家已有明確規(guī)定的企業(yè)一級會計科目，從而保證公司原有財務(wù)會計體制的正常運行。設(shè)置一套質(zhì)量成本核算賬簿，按照公司質(zhì)量成本三級科目設(shè)置表，進(jìn)行質(zhì)量成本一級科目的設(shè)置，預(yù)防成本、鑒定成本、內(nèi)部損失成本、外部損失成本四個二級科目的設(shè)置和根據(jù)具體需要進(jìn)行的質(zhì)量成本三級科目的設(shè)置。根據(jù)需要通過更改一些明細(xì)科目，方便公司財務(wù)人員找到與質(zhì)量成本明細(xì)科目相對應(yīng)的科目。企業(yè)在會計核算期間，新設(shè)置的質(zhì)量成本核算賬簿不同時使用。到期末時，登記會計明細(xì)分類賬，并可以開始登記新設(shè)置的賬簿。因為科目名稱的不同而內(nèi)容一致這樣的特點不會產(chǎn)生影響，所以方便賬簿的登記。

3、建立質(zhì)量成本會計核算體系

質(zhì)量成本核算就是根據(jù)產(chǎn)品產(chǎn)生的全過程，對出現(xiàn)的預(yù)防成本、鑒定成本、內(nèi)部損失成本、外部損失成本等質(zhì)量成本用貨幣的形態(tài)展開核算。質(zhì)量成本核算基本上是先由各個核算網(wǎng)點實施，然后再由企業(yè)財會部門統(tǒng)一核算。實施質(zhì)量成本核算不但可以如實反映質(zhì)量成本預(yù)算的執(zhí)行情況，而且可以幫助實施全面質(zhì)量成本控制。質(zhì)量成本核算還是質(zhì)量成本分析的前提和基礎(chǔ)，但是因為專門核算質(zhì)量成本的會計科目在當(dāng)前我國的會計制度中還找不到，所以就只能在賬務(wù)處理上靈活運用。目前，通常可以有兩種方案選擇：1）雙軌制，就是將一般的跨級核算與質(zhì)量成本的核算分開，獨立在賬外設(shè)置質(zhì)量成本的記錄，然后由各個質(zhì)量成本控制網(wǎng)點展開核算。其中大部分內(nèi)容可以采用原先的資料，并在原有的“生產(chǎn)成本”、“銷售費用”、“管理費用”和“制造費用”賬戶內(nèi)設(shè)置專欄，然后按照相關(guān)會計憑證把質(zhì)量成本數(shù)據(jù)填列在上述專欄內(nèi)。接著，再由各個質(zhì)量成本控制網(wǎng)點，按照結(jié)果定期編制“質(zhì)量成本報告”，同時作為該網(wǎng)點業(yè)績的考核依據(jù)。這種方法的好處就是簡單方便容易實施；壞處就是缺乏對質(zhì)量成本的實際發(fā)生數(shù)實施精準(zhǔn)與有效地控制。2）單軌制，就是將“質(zhì)量成本”一級科目增設(shè)在原先的會計科目表中，接著設(shè)置其二級科目“預(yù)防成本”、“鑒定成本”、“內(nèi)部損失成本”、“外部損失成本”；并且在每個二級科目下還可以根據(jù)實際需要設(shè)置明細(xì)科目，進(jìn)而實現(xiàn)質(zhì)量成本的核算和正常的會計核算相聯(lián)系。單軌制最大的弊端是和現(xiàn)行會計制度相悖，會計期末，不能在資產(chǎn)負(fù)債表和損益表中進(jìn)行列示。但是如果在會計期末，將質(zhì)量成本在“生產(chǎn)成本”、“管理費用”和“銷售費用”中進(jìn)行分配，則可以解決這個矛盾唯一難點就是分配標(biāo)準(zhǔn)不容易制定。單軌制的壞處就是賬務(wù)處理比較復(fù)雜，好處就是能順利展開精準(zhǔn)而有效地對質(zhì)量成本的實際數(shù)的控制。

目前，統(tǒng)計核算體制是很多企業(yè)實施質(zhì)量成本的選擇。但從長遠(yuǎn)發(fā)展來看，企業(yè)勢必要與財務(wù)相關(guān)因素結(jié)合從而進(jìn)行會計核算，這樣才能使企業(yè)質(zhì)量成本管理活動在企業(yè)日常的生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)揮作用。企業(yè)的質(zhì)量成本發(fā)生在整個生產(chǎn)過程中，在這樣的情況下，實施質(zhì)量成本的會計核算體制，企業(yè)設(shè)置生產(chǎn)成本相關(guān)科目可以按照現(xiàn)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定來進(jìn)行，分別設(shè)置一級、二級、三級科目，然后進(jìn)行賬務(wù)處理程序。

企業(yè)在已有的會計核算體系內(nèi)開展質(zhì)量核算可以有效地實施企業(yè)質(zhì)量管理工作。相對于只是簡單地對質(zhì)量成本進(jìn)行統(tǒng)計，進(jìn)行針對性核算不但能降低因二次核算帶來的消耗，而且可以因此獲得收益。與此同時，企業(yè)應(yīng)該清楚質(zhì)量成本核算體制與財務(wù)會計核算體制的不同，其本質(zhì)上屬于管理會計，所以為了避免干擾企業(yè)原先的會計體制的日常運作，就不應(yīng)該將其放到企業(yè)財務(wù)會計核算體制中去；當(dāng)遇到某些質(zhì)量成本科目的數(shù)據(jù)無法在已有會計科目中顯示，也無法還原到會計科目中去這類問題時，這樣的隱含損失則必須在管理會計體制中進(jìn)行核算。（本文作者：張柯 單位：河南省焦作市道路運輸管理局）