金融資產會計準則精選(九篇)
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第1篇：金融資產會計準則范文
關鍵詞：金融資產 分類與計量 歷史演進 趨同方向
一、引言
FASB和IASB對金融資產會計問題的研究始終站在世界前列。目前比較成熟的金融資產會計準則體系有FASB和IASB兩套。其他國家和地區，如加拿大、澳大利亞、日本、中國以及歐盟等也有相關的研究。但其研究成果或是借鑒了FASB與IASB的準則，或已經體現在FASB與IASB的研究成果之中。因此，本文以回顧、梳理FASB與IASB的金融資產會計準則制定歷程為主。
金融工具會計準則體系相當復雜，FASB的會計準則中有數十項涉及金融工具，除此之外，還包括陸續對金融工具會計準則作出的修訂、解釋以及“員工立場公告”（FASB Staff Position）；IASB也了很多關于金融工具的會計準則。本文只對規定了金融資產的分類與計量模式的相關會計準則歷史演變與國際趨同進行梳理與總結，分析其特點與動因，從而為加強對國際準則的理解、改進國內準則的制定提供借鑒。
國際金融資產會計準則的歷史演進與國際趨同進程大致可以分為以下三個階段：第一階段是金融資產會計準則制定的早期努力階段，主要是FASB進行的前期探索；第二階段是金融資產會計準則的持續修訂，主要以IASB對準則的不斷制定和修改為主，最主要的成果是IAS 32與IAS 39的出臺；第三階段是金融資產會計準則的國際趨同階段，到了這個階段，會計準則的國際趨同得到了突飛猛進的發展，IASB和FASB陸續開展合作，以改善和簡化金融工具會計準則。
二、IASB/FASB金融資產會計準則的歷史演進
（一）金融資產會計準則制定的早期努力
在研究和制定金融資產分類會計準則方面，FASB處于國際領先地位，這與美國發達的金融市場是密不可分的。FASB早期關于金融工具會計準則的研究制定過程較為集中，大致可以分為四階段：初始階段；列報和披露階段；確認和計量階段；修訂和完善階段。表1概括說明了FASB早期對金融資產會計準則的研究與修訂。
在前兩個階段，FASB雖然沒有直接和修訂有關金融資產確認與計量的相關準則或公告，但是有關這方面的規定已經分散在早期相關準則中。1990年3月，FASB了SFAS No.105《具有表外風險的金融工具和信用風險集中的金融工具的信息披露》，該準則從會計學角度對金融資產進行了定義。1991年12月，FASBSFAS No.107《金融工具公允價值的披露》，在準則中，FASB提出，金融工具的公允價值是交易雙方在自愿的基礎上，對金融工具進行交易時所采用的價格。交易者必須揭示所有金融工具的公允價值（包括未在資產負債表中確認的部分），而揭示的內容包括金融工具公允價值以及公允價值的獲得依據、方法等。總的來說，在這些早期準則的制定過程中，FASB認為證券投資應該按公允價值計量而非歷史成本。
在第三階段，FASB針對金融工具的確認與計量做出了具體的規定。1993年，FASB了SFAS No.115號《某些債務證券和權益證券投資的會計處理》。在SFAS No.115中，FASB提出了證券投資的三分類，即將所有非衍生工具證券投資按管理者意圖分為交易性證券、持有至到期證券和可供出售證券三類，未包括貸款及應收款項。第一類是交易性證券。管理層持有該證券的意圖是短期內交易從而獲得差價收益，初始計量是公允價值，期末選擇公允價值這一計量屬性，將公允價值變動收益（損失）計入損益。第二類是持有至到期證券。第三類是可供出售證券。若某項證券投資既不屬于第一類證券，也不屬于第二類證券，那么就應該劃分為可供出售證券，該類證券期末應該按照公允價值計量。
在修訂與完善階段，FASB于1998年6月了SFAS No.133《衍生金融工具和套期活動的會計處理》，提出公允價值是金融工具最相關的計量屬性，特別是對于衍生金融工具來說，可能是唯一相關的計量屬性，衍生金融工具應當按照公允價值計量。SFAS No.133部分地解決了金融工具（主要是衍生金融工具）會計確認與計量的問題。
以上是美國早期的關于金融資產分類會計準則的制定情況，也是國際上對金融資產分類會計準則制定的最初探索。從金融資產分類會計準則的歷史演變可以看出，FASB關于金融工具確認與計量的準則規定主要體現在SFAS No.115號和SFAS No.133號兩個核心準則中。其中SFAS No.115號規范了非衍生工具證券投資的分類與計量（三分類），SFAS No.133號規范了衍生金融工具的確認與計量。
（二）金融資產會計準則的持續修訂
1989年，IASC與CICA（加拿大特許會計師協會）聯合制定金融工具綜合性國際會計準則。IASC與CICA的合作項目是準則制定機構開發金融工具綜合性會計準則的首次嘗試。1991年1月，IASC公布了第40號國際會計準則征求意見稿（E 40），但由于金融工具會計本身的復雜性，其準則的改進困難重重。從征求意見的反饋情況看，國際會計界無法形成對E 40的統一意見。于是，IASC不得不在對E 40進行修改后了E 48，但E 48仍然無法從本質上解決分歧。在此背景下，1994年11月，IASC決定對合作項目進行修改，將該合作項目分成兩個部分來完成，試圖通過分階段來制定金融工具的確認與計量準則。
1.第一階段（1988-1995年）――披露與列報準則的演進。該階段主要是以IAS 32為標志的披露和列報階段。《金融工具：披露與列報》（IAS 32）于1995年6月正式，對資產負債表內已確認金融工具的列報和表內已確認與表外未確認金融工具的披露進行規范。IAS 32規定了金融工具的表內列報要求，強調了金融工具的信息披露，以提高會計信息的相關性與可理解性。
2.第二階段（1995-1998年）――確認與計量準則的演進。該階段主要是以IAS 39為標志的確認與計量階段。1998年12月，IASC正式《金融工具：確認與計量》（IAS 39）。該準則規定大部分金融資產以公允價值計量，而大部分金融負債仍然以歷史成本計量，這種不對稱的混合計量模式注定IAS 39只是一份過渡性而非最終的會計準則。
3.第三階段（1998-2009年）――著力修改或者取締舊準則。2001年4月，IASC重組為IASB。2001年7月，IASB決定對若干國際會計準則進行修訂，毫無疑問，IAS 32與IAS 39的修訂與改進成為了重點。2002年6月，IASB了旨在改進IAS 32與IAS 39的征求意見稿。2005年8月IASB了國際財務報告準則《金融工具：披露》（IFRS 7），IFRS 7替代了IAS 30《財務報告內銀行和類似金融機構的披露》和IAS 32《金融工具：披露和呈報》中的部分規定。
2008年金融危機爆發，金融工具會計準則受到G20等國際金融機構的指責，IASB對其修訂與改進勢在必行。2008年10月，IASBIAS 39的修訂稿，針對金融資產的重分類做出了如下修改：首先，“以公允價值計量且其變動計入當期損益”這一類金融資產可以被重分類為其他幾類金融資產（在罕見情況下）；其次，某些可供出售金融資產也可以重分類為貸款和應收款項這一類金融資產。
在這一階段，FASB也對金融資產的確認與計量進行了繼續修訂與完善，但與IASB的規定存在很多不同之處（見表2）。
（三）金融資產會計準則的國際趨同
1.金融資產會計準則國際趨同之路――聯合改進項目的啟動。2005年，IFRS運用于歐盟轄區內上市公司財務報表的編制，IASB及其準則體系在全球范圍內的影響得到鞏固與加強，并迅速成為各國會計準則爭相趨同的目標。2005年4月和10月，IASB和FASB先后舉行兩次聯合會議，會議圍繞規范金融工具會計準則、降低金融工具會計的復雜性等問題展開。IASB與FASB認為，未來所有金融工具都將以公允價值計量且其變動應當在當期確認。
2006年2月，IASB與FASB再次發表《諒解備忘錄：國際財務報告準則與美國GAAP在2006-2007年的趨同路線圖》。在《諒解備忘錄》中，IASB與FASB共同聲明，兩個委員會將開展合作，以完善和改進財務報告準則，并將準則趨同作為長遠目標。同時，IASB與FASB啟動了他們的聯合項目，該聯合項目的目的是降低金融工具會計的復雜性，完善金融資產會計準則。2008年3月，IASB《“降低金融工具報告的復雜性”的討論稿》，隨即FASB發表了對此討論稿的評論意見。
2008年全球金融危機爆發，國際金融機構對金融工具會計以及金融工具會計準則發表了很多評論意見，IASB在綜合了這些意見和討論后，于11月19日提出了“金融工具確認和計量”的改進項目。2008年12月15日，FASB也決定在當前議程中增加一個金融工具會計和報告準則的改進項目。IASB與FASB共同聲明，雙方將聯合完成改進項目，這標志著IASB和FASB的“金融工具確認和計量”改進聯合項目正式啟動。2009年3月24日，IASB和FASB舉行聯合會議，確定“金融工具確認和計量”改進聯合項目最終將形成一個共同的準則來替換FASB和IASB相應的金融工具準則，從而顯著提高金融工具報告對財務報告使用者的決策有用性。
2.聯合改進項目的最新進展。IASB和FASB承諾共同改進金融工具會計準則，但是兩個委員會卻選擇了兩種完全不同的戰略。IASB運用的是保守戰略，將整個修訂拆分成三個階段完成。FASB則選用激進戰略，欲一項綜合性的金融資產會計準則，一次性完成改進。
（1）IASB近期進展情況。2009年5月，IASB修訂了對金融工具確認和計量改進項目的時間表，并將該項目劃分為四個內容并分三個階段進行，即分類與計量、減值方法、套期會計和終止確認。2009年7月，IASB了《金融工具分類與計量》征求意見稿，針對金融工具提出兩種計量基礎：公允價值和攤余成本。2009年11月12日，IASB了《國際財務報告準則第9號――金融工具》（IFRS 9），并預期于2013年1月1日生效。2010年10月28日，IASB了IFRS 9的修訂版，修訂后的IFRS 9保留了之前有關金融資產分類與計量的要求，并新加入金融負債分類和計量的指引，這標志著IASB第一階段工作的順利完成。IFRS 9從計量屬性入手將金融工具劃分為以公允價值計量和以攤余成本計量兩類，同時保留公允價值的選擇權。2011年12月16日，IASB了《（IFRS 9）的強制生效日期和過渡性披露》，將2009版和2010版IFRS 9的強制生效日期推遲至自2015年1月1日或以后日期開始的年度期間，允許提前采用。對于第二階段和第三階段的工作，目前尚在征求意見稿階段，未形成終稿。
（2）FASB近期進展情況。2010年5月，FASB了修改金融資產確認和計量準則建議的“會計準則更新”（Proposed ASU）的征求意見稿《金融工具會計與對衍生工具和套期活動會計的修訂》，試圖一次性完成金融工具會計準則的修訂。該意見稿涉及金融工具的所有會計處理，擴大了公允價值的計量范圍，要求所有的金融工具都必須以公允價值計量，包括貸款。
3.對聯合項目的評述。IASB和FASB的聯合改進項目取得了重要的階段性成果，兩個委員會都為改進金融工具準則、降低金融工具會計的復雜性做出了大量的努力與嘗試。
但是，我們從聯合改進項目的階段性成果可以看出，兩個委員會并沒有達成一致意見，在金融工具分類與計量這個重要性議題上存在實質性分歧，主要體現在：一是資產負債表在多大程度上采用公允價值計量。IASB指定符合條件的持有至到期投資、貸款及應收款項和通過測試的混合工具用攤余成本計量，其余選用公允價值計量；FASB則指定符合條件的短期應收款選用攤余成本計量，其他均按公允價值計量。二是公允價值變動在何種情況下允許進入其他綜合收益。對于以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產，IASB并不作為強制性類別，只是針對權益工具的選擇權；而FASB不僅針對權益工具，凡是滿足特定條件的債務工具和混合工具都應在此類別計量。三是否允許金融資產重分類以及具體采用何種重分類標準等問題。
雖然存在一些差異，但是從美國近期在金融工具準則趨同中的實際行動及其對趨同的認可模式來看，美國已經接受IFRS作為全球單一高質量會計準則的發展方向，并承諾向其趨同，全球統一的高質量會計準則已經是不可避免的發展方向。因此，IASB要做的就是與FASB相關準則的趨同。在G20和FSB等各方敦促下，2012年1月，IASB與FASB共同宣布，雙方將進一步尋求減少其金融工具分類與計量之間的差異，IASB將根據雙方的協調對IFRS 9進行“有限范圍”的修改。2012年11月28日，IASB《對 的有限修訂：分類和計量》（征求意見稿）（以下簡稱IFRS 9有限修訂），將金融資產從兩分類調整為三分類，增加“以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益”作為第三種金融資產分類方式。而FASB則決定改變原來所有貸款都采用公允價值計量的要求，允許對最基本的、不附帶任何特殊條件的標準型金融工具采用攤余成本計量。
綜上所述，減少分類層次和提升公允價值地位是金融資產會計改革的必然方向，這些改革預期將對我國產生重大影響，我們應高度重視。
三、我國金融資產會計準則的持續趨同之路
我國的會計準則改革經歷了借鑒國際慣例、與國際會計準則協調、與國際會計準則趨同以及與國際會計準則持續趨同四個階段。2006年，我國建立了與國際財務報告準則趨同的新會計準則體系，并在近年來一直努力保持與國際準則的持續趨同。但是持續趨同工作也面臨著一些困難。從趨同過程的歷史經驗看，IASB在修訂準則的過程中沒有考慮我國實際情況，因此消除IFRS與我國會計準則差異的道路是艱辛且持久的。面對IFRS 9的重大修訂與改革，我國會計理論界、實務界與監管部門應當積極參與進來，跟蹤其最新動態，一方面向IASB提出反饋意見，促進國際金融資產會計準則在重大修訂時能考慮到我國國情，另一方面應逐步加快金融資產會計改革進程，推進與IFES 9的持續趨同。
參考文獻：
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第2篇：金融資產會計準則范文
[關鍵詞]可供交易金融資產 交易性金融資產 會計處理差異 比較
我國經濟迅猛的發展，金融資產得以廣泛使用，新準則引入了國際通用的新名詞將金融資產加以區分，順應了我國會計核算與國際接軌的趨勢。準則把除長期股權投資以外的金融資產劃分為四類，其中交易性金融資產和可供出售金融資產由于計價相同且都存在活躍市場、活躍報價且出手的時間點上較為含糊，在現實會計處理中這兩個科目的運用隨意性比較大，為企業進行盈余管理留下了操作空間。本文以此為出發點，將討論兩者之間的會計處理差異。
一、初始確認的比較
交易性金融資產：應按照取得時的公允價值進行初始計量，相關交易費用應當直接計入當期損益。取得時支付的價款中，若包含已宣告單位發放的應收股利或已到期但尚未領取的債券利息的，應該單獨確認為應收股利（應收利息）。
可供出售金融資產：取得時，應當按照其公允價值與交易費用之和作為初始成本。支付的價款中包含的已到付息期但尚未領取的債券利息或已宣告但尚未發放的現金股利，應單獨確認為應收股利（應收利息）。
比較：在初始確認方面，二者的相同點為：將支付的價款中包含的已到付息期但尚未領取的債券利息或已宣告但尚未發放的現金股利單獨確認為應收股利（應收利息）。不同點為對相關交易費用的處理不同。
二、后續計量的比較：
1.交易性金融資產：
（1）持有期間，對于被投資單位宣告發放的現金福利或企業在資產負債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計算的利息，應當記入“應收股利”或“應收利息”，并同時計入當期投資收益。
（2）資產負債表日，應當按照公允價值計量，公允價值與賬面余額的差異，借記或貸記“交易性金融資產——公允價值變動”，貸記或借記“公允價值變動損益”。
（3）此外，交易性金融資產不提減值準備。
2.可供出售金融資產：
（1）持有期間取得的利息或現金股利，應當計入投資收益。
（2）資產負債表日，應當以公允價值計量，且將公允價值變動計入“資本公積——其他資本公積”。有活躍交易市場報價的，期末按公允價值計價，公允價值變動損益在調整“可供出售金融資產——公允價值變動”賬面數值的同時，應當調整權益中的“資本公積——其他資本公積”。
（3）發生減值損失，應當計入當期損益。外幣貨幣性金融資產，其形成的匯兌差額應當計入當期損益。采用實際利率法計算的利息，應當計入當期損益。同時，發生減值時，應將原來計入“資本公積——其他資本公積”的因公允價值下降而形成的累計損失予以轉出，計入當期損益。另外，對已經確認價值損失的可供出售債務工具，在隨后的會計期間其公允價值已上升的，價值損失應予以轉回，計入當期損益，而對權益工具投資發生的減值損失，不得通過損益轉回，必須通過所有者權益轉回。
比較：從以上的闡述來看，持有期間，二者因應收股利或者應收利息而確定投資收益是一致的。不同的一是公允價值變動損益計入的賬戶不同，交易性金融資產計入當期損益（投資收益），而可供出售金融資產計入所有者權益（資本公積）；二是可供出售金融融資產可以計提減值準備，而交易性金融資產不可；此外根據準則規定可供出售金融資產可以進行重新分類為持有至到期投資。
三、處置的比較
交易性金融資產：新會計準則規定其投資損益在出售時才予以確認，金額為出售凈價與初始成本的差額。但持有期內企業已經確認資產的公允價值變動并計入各期損益，為避免資產損益的重復計算，出售時實際收到金額與資產賬面成本及按規定確認的投資收益的差額，調整到原已入賬的“公允價值變動損益”賬戶。
可供出售金融資產：新會計準則規定，出售時，將實收金額與資產賬面價值的差額確認為投資收益，計入當期損益，同時將原來直接計入所有者權益的公允價值變動累計月轉出計入投資損益。
比較：從上述闡述中可以看出，處置時，交易性金融資產和可供出售金融資產的會計處理類似。二者期末計價采用公允價值模式，其投資收益均在出售時確認。持有期內確認的未實現損益，一方面調整金融資產的賬面余額，以反映該類投資的持有風險，同時視資產的性質（持有目的）不同，分別計入當期損益或權益處理。
由上可知，兩者在不同期間核算上有很大差別，然而，在判斷一項金融資產時，卻又有著較大的可操作性，實際主要是依據會計人員的主觀判斷，這就給企業的盈余管理帶來了更多空間。我國對于金融資產的定義與核算才剛剛建立，問題較多，相信在會計研究人員的不斷探索中，這些問題能夠一一解決，使得會計工作更加規范，更加具有可比性。
參考文獻：
第3篇：金融資產會計準則范文
《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》第十八條“可供出售金融資產，是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產，以及除下列各類資產以外的金融資產：貸款和應收款項，持有至到期投資，以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產?！?/p>
《企業會計準則講解》對于可供出售金融資產的解釋是“對于公允價值能夠可靠計量的金融資產，企業可以將其直接指定為可供出售金融資產。例如，在活躍市場上有報價的股票投資、債券投資等。如企業沒有將其劃分為其他三類金融資產，則應將其作為可供出售金融資產處理?！?/p>
從上述描述中我們不難發現，無論企業會計準則原文還是頗具權威的企業會計準則講解，都沒有對該資產的概念與特點給出一個令人信服的解釋。我們根本就無法知道應當如何具體解釋“可供出售金融資產”，也無法得知這種資產的認定條件和具體特點。企業會計準則原文告訴我們它是“非衍生金融資產”，企業會計準則講解又告訴我們“公允價值能夠可靠計量”。但是任何一個財務工作者都無法單憑這兩個特征來判斷企業取得的股票、債券或基金，到底是“交易性金融資產”還是“可供出售金融資產”，只能依靠管理層的“指定”，而各企業的管理層對于企業會計準則又了解多少呢？
一個專項會計準則，對于在企業資本運作中占有重要地位而又極為敏感的資產項目，既沒有一個清晰的概念解釋，又沒有界定嚴格的認定條件，還沒有鮮明的特點描述。這種狀況無論對于財務工作者的具體核算工作，還是教學科研工作者對于資產的研究，乃至企業管理人員對于企業資產的運作和審計工作者的審計工作，都極為不利。
二、關于“可供出售金融資產”的初始計量
《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》第三十條規定“企業初始確認金融資產或金融負債，應當按照公允價值計量。對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或金融負債，相關交易費用應當直接計入當期損益；對于其他類別的金融資產或金融負債，相關交易費用應當計入初始確認金額?！?/p>
《企業會計準則講解》關于金融資產初始計量的解釋為“企業初始確認金融資產或金融負債時，應當按照公允價值計量。對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或金融負債，相關交易費用應當直接計入當期損益；對于其他類別的金融資產或金融負債，相關交易費用應當計入初始確認金額。其中，金融資產或金融負債的公允價值，通常應當以市場交易價格為基礎確定。交易費用，是指可直接歸屬于購買、發行或處置金融工具新增的外部費用。新增的外部費用，是指企業不購買、發行或處置金融工具就不會發生的費用，包括支付給機構、咨詢公司、券商等的手續費和傭金及其他必要支出，不包括債券溢價、折價、融資費用、內部管理成本及其他與交易不直接相關的費用。交易費用構成實際利息的組成部分。企業取得金融資產所支付的價款中包含的已宣告但尚未發放的債券利息或現金股利，應當單獨確認為應收項目進行處理?！?/p>
（一）關于取得時交易費用的處理
根據企業會計準則及其講解的闡述，企業由于取得金融資產發生的交易費用，既有可能資本化也有可能費用化，即使是同樣以公允價值后續計量的“交易性金融資產”和“可供出售金融資產”，在取得環節發生的交易費用前者應當計入當期損益（投資收益），而后者則計入取得成本。
現實中“交易性金融資產”和“可供出售金融資產”的區分是很模糊的，只不過“可供出售金融資產”必須是“非衍生金融資產”而已。而對于存在形態相近、后續計量屬性相同的兩類資產，卻采取了截然不同的初始費用處理模式，讓人很難理解。尤其各項支出的費用化還是資本化問題，一直是備受社會關注的敏感話題，容易給一些不法企業隱瞞費用虛構利潤提供機會，也給會計核算和學習帶來諸多不便。
（二）關于可供出售債券的初始計量
其實無論《企業會計準則（2006）》還是《企業會計準則講解（2006）》都沒有明確具體地描述債券形式的可供出售金融資產應當如何進行初始計量。從相關文字中能夠獲知如下信息：應當以公允價值計量；相關交易費用應當計入初始確認金額；交易費用不包括債券溢價、折價；交易費用構成實際利息的組成部分；企業取得金融資產所支付的價款中包含的已宣告但尚未發放的債券利息或現金股利應當單獨確認為應收項目進行處理。根本沒有規定債券面值和債券溢價、折價應如何處理?！镀髽I會計準則――應用指南（2006）》在“附錄既會計科目和主要賬務處理”中，對于企業取得可供出售債券資產的會計處理規定如下：企業取得可供出售金融資產為債券投資的，應當按債券的面值，借記本科目（成本），按支付的價款中包含的已到付息期但尚未領取的利息，借記“應收利息”科目，按實際支付的價款，貸記“銀行存款”等，按差額，借記或貸記本科目（利息調整）。
也就是說，對于可供出售債券的初始計量，企業會計準則及講解的規定與企業會計準則應用指南的規定并不一致，所執行的也不是真正意義上的按公允價值計量。其他能夠以公允價值計量的資產，如投資性房地產、交易性金融資產等都以取得時的公允價值計入“成本”，而偏偏可供出售債券資產還要考慮面值以及面值與公允價值的差價，在日后還要考慮“應計利息”，這實際上偏離了公允價值計量模式，而更接近于“持有至到期投資”的計量。
筆者認為，企業所有能夠以公允價值計量的資產項目都應當采用統一的初始會計處理模式，即在本資產科目下僅設“成本”與“公允價值變動”兩個明細科目，取得相關資產時按公允價值計入“成本”。不能顧此失彼，既要考慮取得時的公允價值又要兼顧利息、折價、溢價，這種復雜的計量模式為企業日常會計核算和專業學習考試帶來了諸多不必要的麻煩。
三、結論
第4篇：金融資產會計準則范文
關鍵詞：交易性金融資產，可供出售金融資產，盈余管理
隨著全球經濟一體化進程的加快，我國會計處理不斷與國際接軌，財政部于2006年2月15日印發了新的《企業會計準則》，其中《第22號――金融工具確認和計量》正是國際會計趨同的產物。
根據新準則規定，企業在取得除長期股權投資準則所規范的股權投資等金融資產以外的企業金融資產時，應根據《企業會計準則第22號――金融工具確認與計量》中對金融資產劃分為四類：以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產（包括交易性金融資產和指定為公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產）、持有至到期投資、貸款和應收款項及可供出售金融資產。其中交易性金融資產的目的主要是為了近期內出售或回購；可供出售金融資產是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產。
新準則對金融資產的規定本希望能夠改善上市公司的會計信息質量，但是由于新準則仍存在缺陷，反而給上市公司管理層提供了一定的盈余管理空間。其中對交易性金融資產和可供出售金融資產的劃分，主要取決于管理層的持有意圖。交易性金融資產和可供出售金融資產均以公允價值進行后續計量，但不同的是，交易性金融資產按公允價值且其變動形成的利得或損失計入當期損益，影響的是利潤表；而可供出售金融資產公允價值變動形成的利得或損失計入所有者權益，直到該金融資產終止確認時再轉出，計入當期損益。于是管理層在初始確認某項金融資產時可以選擇持有期間的公允價值變動損益是計入利潤還是計入資本公積。
比如購入一支存在活躍市場的債券，按照管理層的持有意圖，可以被分為交易性金融資產，持有到期金融資產，可供出售金融資產；同樣一支活躍股票，按照管理層的持有意圖可以分為交易性金融資產、可供出售金融資產。分類不同，計量方式就不同，對于當期及以后各期的損益、權益影響也不同。。其中可供出售金融資產以公允價值計量，而且在終止確認和計提減值準備前，變動計入權益，不計入損益；在終止確認或計提減值準備時可將累計變動計入損益；這就為管理層管理利潤、每股凈利潤等提供了一個很好的工具。而且從上市公司已公告的報表來看，金融資產中存在相當部分的可供出售金融資產，特別是銀行和保險公司。也就是已經很多上市公司已經利用可供出售金融資產作為盈余管理的工具了。。而且隨著越來越多的公司擁有越來越多的金融資產，可供出售資產將成為更多公司的利潤調節器，成為其盈余管理的工具。
那么如果想要防止管理層利用對金融資產分類選擇來進行盈余管理，從根本上有關部門應進一步完善該準則，對金融資產分類標準方面做出較詳細的規定，盡量減少和克服其自身的不確定性，避免使用者誤解，使之更具操作性。。
而自2008年金融危機以來，國際會計準則理事會（IASB）做了大量改進國際準則的工作，其中為積極推進降低金融工具會計準則復雜性的綜合項目而全面修改金融會計準則。2009年11月12日IASB了《國際財務報告準則第9號――金融工具》（IFRS9），完成了第一階段解決金融資產的計量和分類問題的工作，這是IASB取代《國際會計準則第39號――金融工具：確認和計量》（IAS39）項目的第一步。
IFRS9要求“金融資產在初始確認時作出分類，并以下列基礎計量：攤余成本或公允價值。滿足下列條件時，金融資產按攤余成本計量：業務模式的目標是持有資產以獲取合同現金流量；及合同條款僅導致在特定日期產生支付本金以及未償還本金的利息的現金流量。所有其他金融資產都須按公允價值計量。”IFRS9刪除了目前IAS39規定的持有至到期投資、可供出售的金融資產以及貸款和應收款項這幾個類別，分類基準是基于企業的業務模式和金融資產的合同現金流量的特征。企業業務模式由企業的關鍵管理人員確定，不再取決于管理層對單個金融資產的意圖，而是在一個更高的層面來確定。企業對金融資產的管理可能有多過一個的管理模式，亦可根據不同的目標管理不同的資產組合。
計量上，IFRS9取消了IAS39的例外情況，即不再允許公允價值不能可靠計量的無報價權益工具投資和相關的衍生工具按成本計量。這些金融工具現改按公允價值計量，但準則亦指出在某些限定情況下，成本可能是公允價值的一個恰當估值。以公允價值計量的金融資產的公允價值所有變動均在損益中確認，選擇將公允價值變動計入其他綜合收益的權益投資和屬于套期關系一部分的資產除外。按攤余成本計量的資產的利得或損失，在相關資產終止確認時、減值或重分類時和通過適用實際利率法，確認于損益。
雖然目前國際、國內已修訂或將要修訂相關的準則，但就當前中國的情形我還有幾點建議。
（一）建議企業自我約束地選擇會計政策
企業是市場中最重要的主體，企業選擇會計政策應受國家、所有者、債權人、經濟環境以及企業自身的多重制約。從社會責任、法律義務和自身利益出發，企業在選擇會計政策時，無論是投資者還是經營管理者都必須進行自我約束，合法合理地選擇會計政策，選擇有利于提高企業形象的會計政策。
（二）建議有關監管方的強化監督，加大執法力度
各有關執法部門應強化執法意識，加大執法力度，嚴厲打擊各種會計信息披露違法行為，從執法上使造假者受到震懾。讓每個企業家、會計人員明白造假所付的成本與風險要遠遠高于造假所得到的收益，真正做到有法必依，違法必究，執法必嚴，維護市場的正常經濟秩序。
主要參考文獻
[1] 中華人民共和國財政部．企業會計準則2006[M] ．北京： 經濟科學出版社，2006．
[2] 中華人民共和國財政部．企業會計準則―應用指南2006[M] ．北京：經濟科學出版社，2006．
[3] 中華人民共和國財政部．中國企業會計準則與國際財務報告準則持續全面趨同路線圖（征求意見稿）[S]. 2010.04
第5篇：金融資產會計準則范文
【關鍵詞】 金融資產轉移； 確認條件； 會計處理方法； 探討
為適應企業金融資產轉讓交易會計核算的需要，《企業會計準則第23號――金融資產轉移》對金融資產轉移的確認和計量做出了明確的規定。本文主要對金融資產轉移的確認條件以及會計處理方法進行了深入的研究，并就其中存在的問題提出了筆者獨特的觀點和看法，同時進一步提出了改進的建議。
一、金融資產轉移確認條件的探討
我國現行會計準則規定，金融資產轉移是指企業（轉出方）將金融資產（包括單項或一組類似的金融資產）讓與或交付給金融資產發行方以外的另一方（轉入方）。金融資產的轉移具體又包括兩種情形：一是企業將收取金融資產現金流量的權利轉移給了另一方，在這種情況下，企業轉移收取現金流量的權利就意味著該項金融資產發生了全部或部分的轉移。二是企業將金融資產轉移給另一方，但保留收取金融資產現金流量的權利，并承擔將收取的現金流量支付給最終收款方的義務。在第二種情形中，準則特別強調了只有企業從該項金融資產收到對等的現金流量時，才有義務將收取的現金流量及時支付給最終的收款方，并且企業在將收取的現金流量支付給最終收款方之前，無權將該現金流量進行再投資。
同時，現行會計準則還明確了金融資產終止確認和繼續確認的條件。終止確認是指將金融資產從企業的賬戶和資產負債表內轉出。終止確認包括兩個條件：一是企業已將金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬轉移給轉入方，應當終止確認金融資產；二是企業既沒有轉移也沒有保留金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬，但放棄了對該金融資產控制的，也應當終止確認金融資產。
對于現行會計準則中有關金融資產轉移確認條件的規定，筆者有不同的看法：
第一，我國會計準則中對于資產的確認條件規定，若企業擁有或控制，預期能夠帶來經濟利益的資源，應確認為企業的資產。如果企業已將金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬轉移給轉入方，即已將收取金融資產現金流量的權利轉移給另一方，則說明企業不能夠控制該項金融資產，也不能為其帶來經濟利益，應當終止確認金融資產。但如果企業雖然將金融資產轉移給另一方，但仍然保留收取金融資產現金流量的權利，則說明企業仍然能夠控制該項金融資產，并且預期能夠為企業帶來經濟利益，不應當終止確認金融資產。因此，準則中關于金融資產轉移確認條件的第二種情形中金融資產的轉出方仍“保留收取金融資產現金流量的權利”，就不能夠終止確認金融資產。
第二，現行會計準則也明確了“保留收取金融資產現金流量的權利，要承擔將收取的現金流量支付給最終收款方的義務，并且企業在將收取的現金流量支付給最終收款方之前，無權將該現金流量進行再投資”。這種規定看似符合資產終止確認的條件，可以作為金融資產轉移的確認條件，終止確認金融資產，但實則難以判斷。例如，如果甲銀行以不附追索權的方式將一筆貸款出售給乙銀行，甲銀行必須將收到的本息支付給乙銀行，若沒有收到就不給；甲銀行如果將收到的本息用于投資，則取得的投資收益也要一并歸還乙銀行。上述案例中，雖然甲銀行這筆貸款的轉出符合金融資產轉移確認的條件，但實際操作中很難判定貸款本息與投資收益的歸屬權，實際上甲銀行仍然具有該金融資產的控制權。按照會計準則中“實質重于形式”的原則，甲銀行可以繼續確認金融資產。因此筆者認為，企業對于保留收取金融資產現金流量的權利，同時要承擔將收取的現金流量支付給最終收款方的義務的金融資產，可以繼續確認金融資產，并將支付現金流量轉移給另一方的義務確認為一項金融負債。
第三，現行會計準則在終止確認金融資產的第二個條件中有這樣的規定：“企業既沒有轉移也沒有保留金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬，但放棄了對該金融資產控制的，也應當終止確認金融資產”。對于企業是否已放棄了對該金融資產的控制，準則是這樣解釋的：“轉入方能夠單獨將轉入的金融資產整體出售給與其不存在關聯方的第三方，且沒有額外條件對此項出售加以限制的，表明企業已放棄對該金融資產的控制”。從準則的解釋中可以看出，金融資產的轉出方是否已放棄了對該金融資產的控制，主要取決于金融資產轉入方是否能夠單獨并不受限制地將金融資產整體出售給與其不存在關聯方的第三方，實際上是取決于轉入方是否有出售被轉讓資產的實際能力。顯然，在會計實務操作中，由金融資產的轉出方來判斷金融資產的轉入方有沒有單獨不受限制地整體出售金融資產的能力是很困難的。況且，判斷企業是否已放棄對該金融資產的控制，不僅要判斷金融資產的轉入方是否“能夠自由地處置”該項轉入的金融資產，還要涉及到金融市場上的諸多因素，如該金融資產是否存在活躍的交易市場等。另外，金融資產轉移的方式很多，如附回購協議的金融資產的出售、轉入方出售轉入的金融資產時附有的看漲期權、采用保留次級權益或提供信用擔保等進行信用增級的金融資產轉移等，在會計實務中，轉出方也難以判斷是否放棄了該金融資產的控制權。
綜上所述，筆者認為，既然在金融資產轉移中，轉出方很難判斷該項金融資產是否已放棄控制權，就不應將該情形作為金融資產終止確認的條件。因此，企業既沒有轉移也沒有保留金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬，不論是否放棄了對該金融資產的控制，均應繼續確認為金融資產。
二、金融資產轉移會計處理方法的探討
現行會計準則對金融資產轉移的計量按照滿足終止確認條件金融資產的整體轉移、部分轉移和不滿足終止確認條件金融資產轉移三種不同的方法進行會計處理，筆者就有關會計處理中存在的問題提出自己的看法：
（一）滿足終止確認條件金融資產整體轉移的會計處理
現行會計準則規定，企業金融資產整體轉移符合終止確認條件的，應當按以下兩項金額的差額確認為當期損益：（1）所轉移金融資產的賬面價值；（2）因轉移而收到的對價，與原直接計入所有者權益的公允價值變動累計額（涉及轉移的金融資產為可供出售金融資產的情形）之和。其計算公式如下：
金融資產整體轉移損益=因轉移收到的對價+原直接計入所有者權益的公允價值變動累計利得（如為累計損失，應為減項）-所轉移金融資產的賬面價值
例1：甲公司于2010年10月10日銷售一批商品給乙公司，價款合計585萬元，款項尚未收到。2010年12月31日，甲公司對該項應收賬款計提了60萬元的壞賬準備。2011年1月15日，經與中國工商銀行協商，甲公司將該項應收賬款出售給中國工商銀行，出售價格為480萬元；中國工商銀行無法收回貨款時，不能向甲公司追償。
甲公司出售該項應收賬款時會計處理如下：
借：銀行存款480
壞賬準備 60
營業外支出45
貸：應收賬款 585
（二）滿足終止確認條件金融資產部分轉移的會計處理
現行會計準則規定，企業金融資產部分轉移符合終止確認條件的，應當將所轉移金融資產整體的賬面價值，在終止確認部分和未終止確認部分之間，按各自的相對公允價值進行分攤，并將以下兩項金額的差額確認為當期損益：（1）終止確認部分的賬面價值；（2）終止確認部分的對價，與原直接計入所有者權益的公允價值變動累計額中對應終止確認部分的金額（涉及轉移的金融資產為可供出售金融資產的情形）之和。
例2：甲公司于2010年12月2日在證券市場上購入A上市公司普通股股票100萬股，每股買價10元，另支付交易手續費1萬元。2010年12月31日，A公司股票價格為每股12元。2011年1月12日，甲公司出售A公司股票40萬股，每股售價13元，扣除0.5萬元手續費后，余款存入公司證券資金賬戶。
甲公司的會計處理如下：
（1）2010年12月2日購入股票時：
借：交易性金融資產――成本 1000
投資收益1
貸：其他貨幣資金――轉出投資款1001
（2）2010年12月31日期末計價時：
借：交易性金融資產――公允價值變動 200
貸：公允價值變動損益 200
（3）2011年1月12日部分出售時：
借：其他貨幣資金――轉出投資款
519.50（40×13-0.5）
貸：交易性金融資產――成本
400（1000÷100×40）
――公允價值變動
80（200÷100×40）
投資收益39.5
同時：
借：公允價值變動損益 80（200÷100×40）
貸：投資收益 80
對于滿足終止確認條件金融資產的整體轉移與部分轉移的會計處理方法，筆者認為其處理方法符合資產與負債的確認條件，也符合收入與費用配比的原則。因此，對上述會計處理方法筆者沒有異議。
（三）不滿足終止確認條件金融資產轉移的會計處理
現行會計準則規定，企業仍保留與所轉移金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬時，則表明此類金融資產的轉移實質上具有融資性質。企業不能將該項金融資產從企業的賬戶及資產負債表上予以注銷，而應當繼續確認所轉移金融資產的整體，同時將收到的對價確認為一項金融負債，也不能將金融資產與所確認的金融負債相互抵銷。在隨后的會計期間，企業應當繼續確認該金融資產產生的收入和該金融負債產生的費用。
例3：甲公司持有一張期限為6個月的應收票據，票面金額為60萬元，已持有2個月。甲公司將該應收票據向銀行辦理了貼現，取得貼現凈額59萬元，銀行擁有追索權。
按現行會計準則，甲公司會計處理如下：
（1）貼現時：
借：銀行存款59
貸：短期借款 59
（2）貼現期滿計算利息費用時：
借：財務費用1
貸：應付利息 1
（3）票據到期，承兌人兌付票據款時：
借：短期借款 59
應付利息 1
貸：應收票據60
（4）票據到期，承兌人不能兌付票據款時：
借：應收賬款 60
貸：應收票據60
借：短期借款 59
應付利息 1
貸：銀行存款60
對于上述現行會計準則中不滿足終止確認條件金融資產轉移的會計處理方法，筆者有不同的看法：
第一，對于金融資產的轉移，如果企業仍保留與所轉移金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬時，應當繼續確認所轉移金融資產的整體，這與資產確認的條件相符。但對于在收到對價的同時就確認為一項金融負債，與負債確認的條件不符。因為現行會計準則中對于負債的定義是“過去交易或事項形成的，預期會導致經濟利益流出企業的現時義務”，從上例中可以看出，雖然銀行擁有該應收票據的追索權，但企業在貼現時僅承擔一項潛在義務，只有在該票據到期承兌人不能兌付票款時，企業才承擔一項現時義務，才能確認為一項金融負債。因此，企業在辦理應收票據貼現時，僅僅是資產間的相互轉換，從“資產=權益”的會計等式分析，也僅引起資產一方的此增彼減，不會引起資產與權益總額的變化。
第二，對于上述會計處理方法，筆者認為對于金融資產的轉移，如果企業仍保留與所轉移金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬時，可在企業賬戶上仍然保留該項金融資產，但對于收到的對價，不確認為一項金融負債，而是增設一個原有金融資產的備抵賬戶，通過備抵賬戶來反映資產的此增彼減。當企業事實上承擔一項金融負債，即已產生現時義務時，才能確認一項金融負債。如上例中承兌人到期不能兌付該項應收票據時，貼現企業才承擔對貼現銀行的負債義務。
筆者認為企業可增設“應收票據轉讓”賬戶，該賬戶作為“應收票據”的備抵賬戶，用于附追索權的應收票據貼現與轉讓的會計處理。
按例3，改進后的會計處理如下：
（1）貼現時：
借：銀行存款 59
財務費用 1
貸：應收票據轉讓60
（2）票據到期，承兌人兌付票據款時：
借：應收票據轉讓 60
貸：應收票據60
（3）票據到期，承兌人不能兌付票據款時：
借：應收票據轉讓 60
貸：應收票據60
借：應收賬款 60
貸：短期借款60
“應收票據轉讓”賬戶也可以用于附追索權的應收票據轉讓核算。
例4：甲公司將一張未到期商業承兌匯票轉讓給乙公司，用于購買乙公司的材料，該匯票票面金額為100萬元，不帶息，乙公司附追索權。
則改進后的會計處理為：
（1）轉讓時：
借：原材料100
貸：應收票據轉讓100
（2）票據到期，承兌人兌付票據款時：
借：應收票據轉讓 100
貸：應收票據100
（3）票據到期，承兌人不能兌付票據款時：
借：應收票據轉讓 100
貸：應收票據100
借：應收賬款 100
貸：應付賬款100
通過上述會計處理的改進，企業既保留了原有金融資產的賬戶，也使得金融資產與金融負債的確認更加符合會計準則中資產與負債的確認條件。同時改進的會計處理方法更加符合會計處理實務，簡潔明了，通俗易懂。
【參考文獻】
［1］ 企業會計準則編審委員會.最新企業會計準則講解與運用［M］.上海：立信會計出版社，2006.
第6篇：金融資產會計準則范文
IASB將公允價值定義為：“交易雙方在公平交易中可接受的資產或債權價值”。
一、壽險公司資產的公允價值的評估
壽險公司的資產主要為金融資產，在此我們主要就金融資產的公允價值的評估進行分析。
(一)金融資產公允價值的評估原則
1.當所評估的金融資產存在市場價值時，若該金融資產市場的交易規模足夠大，我們可以用該金融資產的市場價格代表其公允價值；若該金融資產市場交易規模存在一定限制，市場價值也不能完全代替其公允價值，但在此時，市場價值可以作為公允價值的重要參照。
2.當所評估的金融資產并不存在市場價值，但對于相類似的金融資產存在市場價值時，則可采用對該類似的金融資產的市場價值進行有關風險調整后的價值來代替所需評估的金融資產的公允價值。
3.若所評估的金融資產無市場價值可參照，則可通過計算該金融資產未來現金流的現值來確定其公允價值。
IASB將市場價值定義為：“評估基準日，自愿的買賣雙方在知情、謹慎、非強迫的情況下通過公平交易資產所獲得的資產的預期價值?！?/p>
(二)金融資產公允價值的評估方法
對于金融資產的公允價值的評估，所依據的準則主要是國際會計準則39號(1AS39)，該準則規定：所有金融資產均應在資產負債表內確認，它們應以成本，即獲得金融資產和金融負債所支付或收取的對價的公允價值(加上某些套期利得和損失)進行初始計量，在初始確認后，除以下各項外，所有金融資產應重新計量至公允價值。以下各項則以攤余成本計量并進行減值測試：企業源生但不是為交易而持有的貸款和應收款項；其他到期日固定的投資，例如企業打算并能夠持有至到咖的債務性證券和強制性可贖回優先股；公允價值不能可靠計量的金融資產(限于一些沒有市場標價的權益性工具和一些與這些無標價權益性工具的轉讓有關，并必須通過轉讓這些無標價權益性工具進行結算的衍生工具)。
國際會計準則39號不再根據金融資產持有時間的長短將其劃分為長、短期投資，而是根據持有的目的將其分為以下四大類：
1.為交易而持有的金融資產，指主要為了從價格或交易商保證金的短期波動中獲利而購置的金融資產。一項金融資產不論因何種原因購置，如果它屬于投資組合的組成部分，
且有證據說明最近該組合可實際獲得短期收益，則該金融資產歸類為為交易而持有的金融資產。
2.持有至到期日的投資，指具有固定或可確定金額和固定期限，且企業明確打算并能夠持有至到期日的金融資產。
3.企業源生的貸款和應收款項，指企業直接向債務人提供資金、商品或勞務所形成的金融資產。
4.可供出售的金融資產，指不屬于以下三類的金融資產：
(1)企業源生的貸款和應收款項。
(2)持有至到期日的投資。
(3)為交易而持有的金融資產。
在以上四類金融資產中，對于為交易而持有的金融資產和可供出售的金融資產，將用公允價值(市場價值)進行評估；對于持有至到期日的投資和企業源生的貸款和應收款項，將用攤余價值(帳面價值)進行評估。.
與市場價值相比，公允價值定義更廣泛、更概括。在相當多的情況下，可以用市場價值來代替公允價值；但如沒有證據表明資產交易市場存在時，公允價值可由收益法或成本法來獲得。
二、壽險公司負債的公允價值的評估
(一)壽險公司負債的公允價值的評估原則
在國際財務報告準則第4號——保險合同(1FRS4)中，對于保險合同作出了如下定義：“合同的一方(保險公司)接受另一方(保險客戶)的重大保險風險，如果一些指定的不確定的將來發生的事件(被保險事件)對保險客戶產生不利影響，保險公司同意補償保險客戶。”但是對于那些并沒有重大保險風險的保單，如一些儲蓄和養老金計劃，不管它們的法定形式如何，都將被指定為金融工具并包含在IAS39的范圍之內。lAS39也將適用于那些主要承載金融風險的合同，例如信用衍生工具和某種形式的金融再保險。
為了幫助保險公司作出判別，國際會計準則委員會已經澄清了其對重大保險風險的定義。重大風險指的是，也僅僅指，某一投保的事件可能導致保險公司在某種情況下將支付重大的額外賠償，而不是指那些導致保險公司損失部分商業利潤的情況。
根據以上原則，在評估壽險公司負債的公允價值時可采用以下方式處理：對于含重大保險風險的保單(在IFRS4定義范圍之內的保單)，用精算評估法計算其公允價值(壽險責任準備金)；對于不含重大保險風險的保單(即在lAS39范圍之內的保單)，用現值法計算其公允價值。
(二)壽險公司負債的公允價值的評估方法
1.對于在IFRS4定義范圍之內的保單
在IFRS4定義范圍之內的保單都含有重大保險風險，壽險公司所經營的各種傳統型壽險、意外傷害險等都屬于此范疇，對于這類保單是沒有市場價值可以參照的，在對其公允價值進行評估時，主要由精算人員選擇合理的精算假設，包括預定利率、預定死亡率、預定費用率等，對所承擔的保險責任進行評估，得出其責任準備金，以責任準備金來代替其公允價值。
2.對于在lAS39定義范圍內的保單
對于不包含重大保險的保單，如一些儲蓄和養老金計劃，都將被指定為金融工具并包含在IAS39的范圍之內，由于這些保單沒有市場價值可參照，因此，一般采用現值法評估其公允價值，在評估時遵循以下原則：
(1)如果現金流無風險，則采用無風險利率進行貼現。
(2)如果現金流有風險，則應進行風險調整以反映風險的市場價格，進行風險調整的方式有三種：一是調整折現率，即在無風險利率上增加一個風險溢價；二是使用期權定價技術對不同情境下的結果加權；三是調整折現的現金流。
(3)應包含所有與該保單相關的現金流。對于這類保單，計算公允價值的方法有直接法和間接法兩種，直接法是從資產定價的角度，在經過適當的風險調整后直接折現負債現金流，
間接法，其基本思想是業務要按其產生的未來現金流估價。其具體步驟是：首先在隨機各種情境下產生預期的未來現金流，其中要考慮負債所對應資產的投資收益、法定會計基礎、所得稅和風險資本需求；隨后按照風險調整的資本成本貼現未來現金流，求均值后得到可分配收入現值(DDE)；從資產的市場價值中扣除DDE和遞延稅收負債后，就得到了負債的公允價值。
遞延稅收負債：
在上述符號中，FVL為負債的公允價值，TVL為用以計算稅收的負債價值，l為負債的現金流，E為可分配收益，MVA為資產的市場價值，TVA為用以計算稅收的資產的價值，T為稅率。
三、公允價值的評估對壽險公司財務報告的影響
公允價值標準是整個國際會計標準的發展趨勢，保險合同也在向公允價值標準邁進，在IASB關于保險合同的第一階段和第二階段中，采用公允價值對壽險公司進行評估，其經營結果與采用當前方法相比會有一定差異，理解這些差異及導致這些差異產生的因素有助于我們更好地理解和運用公允價值。由于在這兩個階段中，對于占壽險公司資產絕大部分的金融資產主要將依據lAS39來進行評估，這意味著壽險公司的資產已經基本上以公允價值為基礎了，這樣，對壽險公司負債的評估原則和方法的調整會對壽險公司經營成果的反映產生影響，同時，由于IAS側重于資產負債表，以下，將通過分析在保險合同項目第一階段和第二階段中對壽險公司負債的評估來闡述公允價值的評估對壽險公司的財務報告的影響。
(一)IASB關于保險合同項目的第一階段
在第一階段中，IFRS4對保險合同給出了明確的定義，而且定義十分寬泛，主要指保險人接受了重大保險風險。對于屬于IFRS4范圍內的保險合同，其負債都將采用精算評估法來評估。在采用精算評估法評估負債時，相關的精算假設如利率、死亡率及費用率等都是由精算師根據行業準則及其經驗來作出判斷，并根據這些假設來評估負債，而這些假設一經確定，在相當長的一段時間內都不會發生變化，這就導致壽險公司的這部分負債被鎖定，相當于是用攤余成本法(帳面價值)來評估負債；而與此同時，由于壽險公司的金融資產主要屬于IAS39的范圍之內，這就意味著相當一部分金融資產的公允價值是用市場價值來代替的，因此，在保險合同項目的第一階段，會出現由于壽險公司的負債的相對鎖定，而資產由于采用公允價值進行評估會受市場因素的影響很大，由此，在壽險公司資產負債表上，其凈資產(所有者盈余)會發生很大的波動。
(二)IASB關于保險合同項目的第二階段——以公允價值為基礎的會計體系
在第二階段，由于針對所有的保險合同都將以公允價值為基礎來進行評估，盡管針對保險合同評估公允價值的進一步的規則還在研究中，但可以預期的是，在評估壽險公司負債的公允價值的時候，其所用的精算假設，尤其是利率等，會根據當時的實際情況來進行調整，而這些精算假設的調整無疑會影響到各種保險合同的公允價值，由此使得壽險公司的負債的評估值會發生較大的波動。但需要注意的是，當由于受市場利率波動等因素而調整精算假設，進而使得壽險公司負債的公允價值發生較大波動時，壽險公司的金融資產也會由于受到與影響精算假設的一些因素(主要為利率)的變化而使得其市場價值發生改變，從而使得壽險公司資產的公允價值也隨之發生較大波動?？梢灶A期的是，資產和負債的公允價值的波動具有一定的抵消作用，這樣的結果將使得在資產負債表上凈資產的波動降低，從而能更為準確合理地反映壽險公司的經營狀況。
四、國際會計準則與國內會計準則財務處理的主要差異
對于保險公司來講，在對于一些會計科目的處理上，國際會計準則與中國現有的會計規定存在一定差異，由于這些差異的存在，會導致以國內會計準則編制的會計收益和以國際會計準則編制的會計收益之間存在著系統性的差異。這些差異主要體現在責任準備金評估、對投資的處理、對保單獲得成本的處理及遞延稅項等。
(一)國際會計準則與國內會計準則對責任準備金評估的差異
對于責任準備金的評估，在國內的會計準則中是參照保監會頒發的有關精算規定，根據險種的不同而采用完成修正法、均衡純保費法等，有關的精算假設也參考有關的規定，采用較保守的精算假設；而在國際會計準則中，對于IFRS4范圍內的保險合同，由精算人員選擇合理的精算假設評估其責任準備金，對于IAS39范圍內的保險合同，則采用現值法評估其公允價值?？傮w來講，國際會計準則所采用的精算假設要與真實情況更接近一些，而國內會計準則所采用的精算假設較保守，因此，在會計利潤核算上，由于此項差異會導致國內會計準則下的利潤比國際會計準則下的利潤高。
(二)國際會計準則與國內會計準則對金融資產評估的差異
對于金融資產的評估，在國際會計準則下，根據IAS39，將金融資產劃分為為交易而持有的金融資產、可供出售的金融資產、持有至到期日的投資、企業源生的貸款和應收款項等四類資產，對于前兩類資產，采用公允價值(市場價值)來進行評估，對于后兩類資產，采用攤余成本法(帳面價值)來進行評估；而在國內會計準則下，則將金融資產劃分為短期投資和長期投資(一年以上)兩部分，對于短期投資，按照成本與市價孰低來評估，對于長期投資，則按照帳面價值與可收回金額孰低來進行評估。
顯然，由于壽險公司的負債主要為長期的，因此，為達到資產負債匹配，壽險公司的金融資產也主要為長期的，由此，在國內會計準則下，金融資產的價值評估會相對鎖定，其波動性會小于在國際會計準則基礎上所評估出的金融資產價值。
(三)國際會計準則與國內會計準則對遞延保單獲得成本和遞延稅項等項目的處理的差異
在國內會計準則中，對于保單獲得成本采用一次性攤銷的方式，不形成遞延保單獲得成本，這樣，在公司最初的幾個經營年度，在會計利潤的核算上會有低估的可能，在一定程度上，不能客觀地反映公司的實際財務狀況。而在國際會計準則中，則會在會計處理上將部分保單獲得成本視為遞延資產，由于此因素的存在，會導致在國際會計準則下的會計利潤會有所提高，在一定程度上能客觀反映壽險公司的盈利能力。
第7篇：金融資產會計準則范文
[關鍵詞]可供出售金融資產 公允價值 攤余成本 金融資產減值
一、可供出售金融資產是否需要考慮減值
《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》第四十條明確規定“企業應當在資產負債表日對以公允價值計量且其變動計入當期損益以外的金融資產的賬面價值進行檢查,有客觀證據表明該金融資產發生減值的,應當計提減值準備。”,而在隨后的第四十六條、第四十七條和第四十八條分別規定了可供出售金融資產減值的會計處理。
也就是說雖然都是以公允價值計量的金融資產,交易性金融資產是不必考慮減值的,而可供出售金融資產卻必須在一定情況下考慮減值,其原因僅僅是由于交易性金融資產的公允價值變動計入了當期損益,而可供出售金融資產的公允價值變動被計入了所有者權益。這種對于以同種計量模式計量而公允價值變動處理結果卻不同的做法本身就有待探討,卻又由此引發了考慮減值與不考慮減值的巨大差異。
本人認為,作為以公允價值計量的各資產項目的會計計量與核算方法在原則上應當是統一的,即不但可供出售金融資產的公允價值變動應當計入當期損益,而且它也應當和其他各項能夠以公允價值計量的資產一樣,在資產負債表日不需要考慮減值,完全可以根據公允價值變動的結果在調整資產賬面價值的同時調整當期損益。
二、可供出售金融資產減值會計處理的合理性
1.為什么不為可供出售金融資產計提減值準備
《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》第四十條明確規定了“有客觀證據表明該金融資產發生減值的,應當計提減值準備?！?而在后面幾條的相關具體描述中卻刻意回避了“減值準備”這個詞匯,即使像《企業會計準則講解(2006)》這樣的權威解讀資料在相關案例中也沒有使用“××資產減值準備”科目。《企業會計準則――應用指南(2006)》對于可供出售金融資產減值會計處理的規定是“資產負債表日,……,確定可供出售金融資產發生減值的,按應減記的金額,借記“資產減值損失”科目,按應從所有者權益中轉出原計入資本公積的累計損失金額,貸記“資本公積――其他資本公積”科目,按其差額,貸記本科目(公允價值變動)”。
除可供出售金融資產以外,其他所有應考慮減值問題的資產,在確認減值損失并計提減值準備時的會計分錄都是借記“資產減值損失”科目、貸記“××資產減值準備”科目,只有該資產例外,在確認減值損失時借方計入當期損益而貸方卻轉出“資本公積――其他資本公積”并沖減原資產賬面價值。筆者實在想不出這么做的理由,難道是將公允價值變動計入資本公積留下的隱患?
2.可供出售權益工具減值處理的合理性
《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》第四十六條和前述《企業會計準則――應用指南(2006)》的相關規定告訴我們,應將可供出售金融資產發生的減值金額計入當期損益(資產減值損失),而《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》第四十八條得規定又告訴我們“可供出售權益工具投資發生的減值損失,不得通過損益轉回?！?《企業會計準則――應用指南(2006)》又在191頁具體規定了可供出售權益工具公允價值恢復的會計處理為“借記本科目(公允價值變動),貸記”資本公積――其他資本公積”。
也就是說企業持有的符合條件的可供出售權益工具投資發生減值后,在一定條件下其價值是可以恢復的,但是確認減值損失時應計入損益,而價值恢復時卻要通過所有者權益。如此處理的合理性,筆者實在不敢茍同。無論從會計信息質量要求的一貫性要求出發,還是借鑒其它資產減值恢復的會計處理,確認減值和價值恢復的會計處理都應當是同步的。即如果確認減值損失時計入了當期損益(資產減值損失),那么資產價值回復時的正確會計處理也應當是沖減當期損益(資產減值損失)。
3.可供出售債務工具減值處理的合理性
《企業會計準則第22號――金融工具確認和計量》第四十六條,關于可供出售金融資產減值金額確定的規定是“該轉出的累計損失,為可供出售金融資產的初始取得成本扣除已收回本金和已攤銷金額、當前公允價值和已計入損益的減值損失后的余額。”,而對于可供出售債務工具減值金額的計算并沒有給出具體的說法,反倒是《企業會計準則講解(2006)》通過案例給了我們一點提示:
本案例實際上是比較簡單的,由于債券票面利率和實際利率都為3%,所以2006年12月31日可以按照當日公允價值和期初攤余成本直接計算減值損失金額為200 000元(800 000―1 000 000),而如果債券票面利率和實際利率不同,再計算減值損失金額恐怕就沒有這么簡單了。也就是說該案例無論計算資產減值損失金額還是計算資產價值恢復金額,都是用資產負債表日公允價值減去當日債券的攤余成本,并不是真正反映公允價值的差額,這就從根本上違背了可供出售金融資產以公允價值計量的計量原則。筆者認為,絕不能將“攤余成本”和“公允價值”兩種截然不同的計量模式對同一資產項目同時使用,不但增加了會計處理的難度,也未必就能切實提高會計信息的真實性,由于“實際利率”和“攤余成本”本身就不能保證客觀公允。實際上,如果完全采用公允價值計量,無論資產減值損失金額還是資產價值恢復金額都應當是期初、期末資產公允價值的差額,當然要扣除到期利息對公允價值的影響。
三、結論
綜上所述,筆者建議取消對可供出售金融資產減值的認定,采用與其他以公允價值計量資產一樣的會計處理方式,資產負債表日按公允價值變動情況調整資產賬面價值和當期損益,不考慮資產減值。而如果必須接受為可供出售金融資產計提減值這一特殊規定,也必須采用與其他資產計提減值相同的會計處理方法,即將確認的減值損失金額計入當期損益(資產減值損失)并同時計提減值準備,而不是直接沖減資產賬面價值。同時,既然可供出售金融資產采用公允價值計量,那么也應當以公允價值為基礎計算確定減值損失金額和后續的價值恢復金額。
參考文獻:
[1]財政部.企業會計準則.2006.
第8篇：金融資產會計準則范文
【關鍵詞】金融資產減值；會計處理；分析和闡述
一、前言
社會的不斷發展，新會計標準的頒發，給不同企業進行了金融的規范和約束，對金融的資產進行了重新的定位，增加了企業的金融資產減值的會計處理工作難度。為了保證企業金融資產減值的會計處理工作的有序開展，需要對金融資產減值的會計處理工作進行目標的制定，來引領企業金融資產減值的會計處理工作的進行。
二、資產減值闡述
金融的資產是企業的主要資產體現，對于企業的資產的減值來說，其主要是代表具有可利用性的財務金融低于現有財務價值的表現。在會計法律章程和法律體系中，資產減值是不可缺少的一部分，其是對企業金融資產的矯正，對企業原有資產的矯正。對于一個企業來說，假使其在發展過程中，產生資產減值現象，發現自身的具有可利用性的財務金融低于現有財務價值時，要遵循相關的會計準則來進行處理，利用科學的金融處理工具，建立在計量法律章程基礎上來進行會計的金融資產減值處理工作。具體來說，企業可以利用自身的資產負債計量表格來進行處理，分析企業自身是否存在金融的資金減產現象，對自身的資產負載計量表格分析或，對數據進行減值的測試。
三、金融資產減值的會計處理工作有效開展
1.明確會計準則，增強金融資產減值的會計處理準則實際應用性
對于企業的金融資產減值的會計處理工作來說，為了保證其處理的效率和質量，在進行處理工作時，可以遵循會計準則來開展，其具有實際操作性，可以提高金融資產減值的會計處理的水平，但是站在辯證的角度來說，會計準則在金融資產減值的會計處理工作中，也具有自身的發展局限性。例如：其在發展過程中，對于不同具有實際應用性數據的應用方法，和未來資產和先進的判斷等等具有模糊性。面對這一發展形勢，要想保證金融資產減值的會計處理工作的良好開展，要對金融資產會計準則進行明確構建，增加其實際應用性與操作性，降低主觀利用頻率，保證會計信息的實效性與可信賴度。
2.營造良好的金融資產減值的會計處理環境
對于金融資產減值的會計處理工作來說，其主要構成部分是對資產的確認與計量，優化企業的金融資產環境，增加金融資產減值的會計處理的理論依據性，保證其可以有序進行，增加其處理工作的有序性，避免金融資產減值的會計處理混亂與隨意現象的發生。由此可見，對于金融資產減值的會計處理工作來說，構建良好的計量環境，增加計量的理論依據性，增加對金融資產減值的會計工作的環境支持度，是金融資產減值的會計處理工作的基礎。
3.提高金融資產減值的會計處理工作人員的工作能力
金融資產減值的會計處理工作的客觀環境，是企業發展的基石，但是單一依靠客觀環境來保證 金融資產減值工作的良好進行，是不可能實現的。對于金融資產減值的會計處理工作來說，工作人員與管理人員在企業發展過程中發揮著不可替代的作用。因此，只有把客觀環境與工作人員結合發展，才能保證金融資產減值的會計處理的工作的有序進行。為保證工作人員與管理工作人員的工作能力，要增加對不同工作人員與管理人員的培訓，建立良好的培訓環境，利用專家講座或者優秀工作人員講解的形式來進行培訓，提高工作人員的專業知識，提高其操作技能，建立獎罰分明的工作制度，提高工作人員工作積極性，保證其在遇到資產減值問題時，可以準確、及時的進行解決與處理。其次，細致化來說，企業工作人員在實際的處理工作中，要極為注意工作細節，在實際金融資產減值處理時，要注意依據法律章程與會計準則來進行處理，對金融資產減值進行類別的劃分，對發生減值后產生變化的利息進行判斷與確定，對企業的資產與利息、成本等等工作任務細致化分析，增加對不同計算環節的掌握，保證金融資產減值處理工作可全面實施。
四、結論
金融資產減值的會計處理工作，是會計準則的主要內容，是企業的主要工作任務，其關系著企業的整體發展，關系著企業的經濟發展。因此，要加以關注金融資產減值的會計處理工作。為了保證企業金融減值會計處理工作的有序開展，其在處理工作時，可以明確會計準則，增強其實際應用性，營造良好的會計環境，提高金融資產減值的會計處理工作人員的工作能力，對其進行培訓，建立合理化的培訓周期，明確其工作職責，建立獎懲制度，增加其會計處理工作積極性，來保證金融資產減值的會計處理工作的工作效力與質量，來提高企業自身的實力與競爭力。
參考文獻：
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第9篇：金融資產會計準則范文
一、新準則的主要內容
新準則由總則、金融資產和金融負債的分類、嵌入衍生工具、金融工具確認、金融工具計量、金融資產減值、公允價值確定、金融資產、金融負債和權益工具定義共八章組成。
（一）“總則”部分，包括制定金融工具確認和計量會計準則的目標和依據；明確了金融工具和衍生金融工具的定義；明確了新準則的適用范圍。
（二）在“金融資產和金融負債的分類”部分，明確規定了金融資產應當在初始確認時劃分為四類：1.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，包括交易性金融資產和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產；2.持有至到期投資；3.貸款和應收款項；4.可供出售金融資產。
金融負債應當在初始確認時劃分為下列兩類：1.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債，包括交易性金融負債和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債；2.其他金融負債。同時，本部分還規定了上述各類金融資產和負債的具體劃分標準。
（三）在“嵌入衍生工具”部分，定義了嵌入衍生工具的概念以及可以分拆為單獨衍生工具的條件。
（四）在“金融工具確認”部分，明確了金融工具初始確認和終止確認的條件。
（五）在“金融工具計量”部分，明確了金融工具按照公允價值進行初始計量和后續計量。
（六）在“金融資產減值”部分，明確了計提減值準備的條件和對減值的會計處理。
（七）在“公允價值確定”部分，明確了公允價值的概念及確定依據。
（八）在“金融資產、金融負債和權益工具定義”部分，明確了金融資產、金融負債和權益工具的內容。
二、新準則與原相關規定差異比較
我國原有會計準則體系中有關金融工具方面的準則都還是空白。此次新頒布的會計準則，將在這些方面進行有效完善?！镀髽I會計準則第22號――金融工具確認和計量》與原相關制度(規定)的不同之處主要體現在以下方面：
（一）新準則對投資的分類不再局限于原來以時間長短來劃分短期投資與長期投資，而是從投資交易的目的性和經濟實質反映經濟內容來分類。新準則明確要求對金融資產進行四種分類，即交易性金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項和可供出售金融資產，且確定后不得隨意變更。以商業銀行購買債券為例，按新準則規定，從購買初始商業銀行就要將單只債券劃分為上述金融資產四大類型中的一種，且確定后不能隨意變更。這樣，對商業銀行來說，對單只債券的品質研究和市場行情預期判斷以及市場風險的充分考慮就尤其重要了。
（二）在我國原有的會計準則中不但缺少對金融資產的終止確認標準，甚至也不存在金融資產的初始確認標準。填補初始確認和終止確認標準的空白是我國金融市場的大勢所趨。本次新準則在金融工具確認中包括了初始確認和終止確認兩個層次的標準，適應了我國金融市場發展的客觀需要。
（三）為了防范衍生金融工具可能產生的金融風險，準則還要求企業將衍生工具納入表內核算，改變了我國長期以來衍生金融工具僅在表外披露的做法。使金融工具產生的風險成為定性和定量信息，是從會計核算上高度重視風險防范的進步。
（四）金融工具在計量上采用“公允價值”基礎，是最突出的亮點，它實現了我國會計準則的新突破。按“公允價值”調整所產生的損益與按“收入費用”的傳統模式所確認的損益顯得同樣的重要。
三、執行新會計準則對企業財務狀況的影響分析
新準則的，可能會在很大程度上改變企業財務報表數據，從而使企業的利潤在短期內發生較大變化。對于金融企業，新準則的影響也是非常大的。執行新會計準則對企業財務狀況的影響體現在以下幾個方面：
（一）金融衍生工具表外業務表內化，并一律以公允價值計量，有利于及時、充分反映企業的衍生工具業務所隱含的風險及其對企業財務狀況和經營成果的影響。為了防范衍生金融工具可能產生的金融風險，準則規定衍生金融工具從表外移到表內反映，而且一律以公允價值計量，相關公允價值變動計入當期損益或所有者權益，這改變了原制度的按成本與市價孰低法計量的規定。由于衍生金融工具價格升降的不確定性，故執行新準則后，利潤的走向具有不確定性。上述變化要求上市銀行和證券公司善用衍生工具這把“雙刃劍”，因為表內化將對企業利用衍生金融工具進行風險管理的行為產生重大影響，企業不但要考慮現金流等經濟因素，還要考慮衍生金融工具對報表的影響，以避免給報表帶來過大的波動。
（二）公允價值與實際利率攤余法能夠更好地反映市場因素、時間價值，從而更準確地計量各類金融資產和負債。
